청구법인이 특수관계법인가 선정한 하청 생산자로부터 쟁점물품을 수입한 거래와 관련하여 쟁점물품의 실제 판매자를 본사로 보고 당초신고가격에 판매자의 역할에 대한 대가가 누락된 것으로 보아 이를 관세법 제35조에 따라 쟁점물품 과세가격을 결정한 처분의 당부

요지본사가 쟁점물품 생산과 관련하여 주요 원자재 조달, 단가 등을 결정하는 등 실제 판매자 지위에 있어 쟁점물품 수입가격에 실제 판매자의 역할에 대한 대가가 누락되었으므로 쟁점물품의 신고가격을 부인한 처분에 잘못이 없으나, 이에 가산할 적정한 대가를 재조사하는 것이 타당함

주문부산세관장이 2023.10.12. 및 2023.11.2. 청구법인에게 한 관세 합계 OOO원, 부가가치세 합계 OOO원, 개별소비세 합계 OOO원, 교육세 합계 OOO원, 농어촌특별세 합계 OOO원 및 가산세 합계 OOO원 총합계 OOO원의 부과처분은 청구법인과 특수관계에 있는 미국 소재 A, INC.의 적정한 판매이윤에 해당하는 미국 내 비교대상업체의 통상적인 판매이윤을 재조사하거나 기타 합리적인 방법으로 과세가격을 결정하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하되, 가산세 부과처분은 이를 취소한다.

이유1. 처분개요가. 청구법인은 2018.9.19.부터 2022.9.18.까지 특수관계에 있는 미국 소재 A, INC.(이하 “A USA”라 한다)가 선정한 베트남 등 소재 제3자 하청생산자(이하 “쟁점수출자”라 한다)들로부터 수입신고번호 OOOM호 등 2,796건으로 A 브랜드 여성용 핸드백 등(이하 “쟁점물품”이라 한다)을 수입하면서, 청구법인이 쟁점수출자들에게 지급한 물품대금(A USA가 산정한 FOB가격, 이하 “쟁점FOB가격”이라 한다)에 해상운임과 청구법인이 스위스 소재 A(SWITZERLAND) G.m.b.H.(이하 “A SWISS”라 한다)에게 지급한 A 상표권 사용료(이하 “쟁점상표권료”라 한다) 등 각종 비용을 가산한 금액을 쟁점물품의 과세가격으로 신고(「관세법」 제28조에 따른 잠정가격신고 및 확정가격 신고)하였다.나. 처분청은 2022.9.19.부터 2023.1.18.까지 청구법인에 대해 관세조사를 실시한 결과, A USA를 쟁점물품의 실제 판매자로 보고, 쟁점물품의 신고가격에는 A USA의 이윤 등 판매자로서의 역할에 대한 대가가 누락되었다고 보아 당초 신고가격을 부인하고, 「관세법」 제35조(이하 “제6방법”이라 한다)에 따라 쟁점물품의 과세가격을 결정하여, 2023.10.12. 및 2023.11.2. 관세 합계 OOO원, 부가가치세 합계 OOO원, 개별소비세 합계 OOO원, 교육세 합계 OOO원, 농어촌특별세 합계 OOO원 및 가산세 합계 OOO원 총합계 OOO원을 청구법인에게 경정.고지(이하 “쟁점처분”이라 한다)하였다.다. 청구법인은 이에 불복하여 2024.1.8. 심판청구를 제기하였다.2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 쟁점물품의 판매자는 특수관계자인 A USA가 아니라 제3자인 쟁점수출자들이므로 쟁점물품의 신고가격은 인정되어야 한다.(가) 쟁점물품의 판매자가 쟁점수출자들임에도, 처분청이 이 건 거래를 특수관계자 간 거래로 재구성하여 쟁점처분을 한 것은 실질과세 원칙에 위배된다.청구법인은 제3자인 쟁점수출자들로부터 쟁점물품을 수입하여 판매하고 있는바, 쟁점수출자들은 청구법인에게 쟁점물품을 직접 선적하였고, 청구법인은 쟁점수출자들에게 물품대금(쟁점FOB가격)을 지급한 후, 쟁점FOB가격에 해상운임과 쟁점물품의 생산과 관련된 각종 비용 등을 가산한 금액을 쟁점물품의 과세가격으로 신고하였다.처분청은 「국세기본법」 제14조의 실질과세 원칙에 따라 쟁점물품의 실제 판매자가 A USA이고, 청구법인이 실제지급가격으로 신고한 쟁점FOB가격에는 실제 판매자인 A USA의 이윤 등이 포함되어 있지 않았다면서 제6방법에 따라 쟁점물품의 과세가격을 다시 결정하였다.국제거래에 있어 거래 당사자를 해석하는 기준으로 볼 수 있는 「민법」, 「국제물품매매계약에 관한 유엔협약」(이하 “CISG”라 한다), 영국 「물품매매법」(Sales of Goods Act) 등 국내외 법규에서 소유권 이전과 대가의 지급이 이루어지는 당사자를 매매계약상 거래당사자로 보고 있다.이 건 거래에 있어 쟁점수출자들이 청구법인에게 상업서류를 발급하였고, 쟁점물품을 청구법인에게 직접 선적하였으며, 청구법인도 쟁점수출자들에게 물품대금을 직접 지급하였는바, 쟁점물품의 거래 상대방은 형식과 실질 모두 쟁점수출자들이다.「국세기본법」 제14조 제3항에 따른 실질과세 원칙을 적용하기 위해서는 납세의무자가 선택한 행위 또는 거래의 형식이나 과정이 처음부터 조세회피의 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 실질이 직접 거래를 하거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 한다(대법원 2022.8.25.

이유 2선고 2017두41313 판결 등).청구법인이 제3자인 쟁점수출자들과의 거래를 선택한 것은 오로지 청구법인의 본사가 직접 생산시설을 두지 않고 해외 제3자를 통해 제품을 생산하는 것이 효율적이라는 경영적 판단에 의한 것일 뿐 청구법인에게 조세회피의 목적이 없다.또한, 같은 법 제14조 제3항에 따라 당사자가 선택한 거래형태가 아닌 실질과세 원칙하에 거래를 재구성할 수 있는 경우는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 목적인 경우로 제한하고 있다(대법원 2022.8.25. 선고 2017두41313 판결 등).그러나 처분청은 청구법인이 이 건 거래에 있어 특수관계자 간 거래형태가 아닌 비특수관계자 간 거래형태를 선택함으로써 누릴 수 있었던 부당한 세법상 혜택이 무엇인지 밝힌 바 없고, 오히려 청구법인은 쟁점FOB가격에 특수관계자에게 지급하는 쟁점상표권료를 별도로 가산하고 있었으므로 부당한 세법상 혜택을 받은 바도 없다.나아가 처분청이 「관세법」상 명시적인 위임 규정이 없는 「국세기본법」을 준용하여 헌법상 보장된 계약자유의 원칙을 지키지 아니한 채 이 건 거래형태를 부인하고 거래관계를 재구성하여 쟁점처분을 한 것은 위법하다.(나) 쟁점물품의 신고가격에는 A USA 등 관계사가 수행한 기능과 역할에 대한 대가가 모두 포함되어 있다.A SWISS는 미국 이외의 지역에 대한 A 상표권에 대한 독자적인 권한을 보유하고 있고, 청구법인은 2016.1.1. A SWISS와 A 상표권 사용 계약(License and Distribution Agreement, 이하 “쟁점상표권계약”이라 한다)을 체결하고 A SWISS에게 쟁점상표권료를 지급하고 있다.또한, 청구법인은 2016.1.1.

이유 3A USA와 경영지원 서비스 계약(Service Agreement, 이하 “쟁점서비스계약”이라 한다)을 체결하고 그 대가로 A USA에게 경영지원 서비스 비용을 지급하고 있다.청구법인의 최종 지배권자인 C HOLDINGS LIMITED(이하 “C사”라 한다)는 A SWISS 및 A USA의 지분 100%를 보유하고 있고, 따라서 청구법인이 A SWISS 및 A USA에게 지급하는 쟁점상표권료 및 경영지원 서비스 비용은 C사의 수익이 된다.쟁점상표권계약에 따라 A SWISS는 상표권의 품질 등을 유지하기 위하여 제조시설 및 구매대리인을 지정할 수 있고, 청구법인은 위와 같이 지정된 제조시설 및 구매대리인을 통하여 A 상표권이 부착된 쟁점물품을 수입하여야 하며, 해외 관계사가 수행하는 제조 및 품질관리 등의 대가를 권리사용료 형태로 지급한 후, 관련 법령에 따라 쟁점물품의 대금(쟁점FOB가격)에 이를 가산하여 쟁점물품의 과세가격으로 신고하고 있다.즉, 청구법인은 쟁점물품 수입신고 시 쟁점수출자들에게 지급하는 송품장 가격인 쟁점FOB가격을 실제지급가격으로 보고, 여기에 쟁점물품과 직접 관련되고 거래조건으로 지급되는 쟁점상표권료를 가산금액으로 신고하였다.그러함에도 처분청은 쟁점물품의 신고가격에 실제 판매자인 A USA가 수입거래와 관련하여 수행하는 역할 및 기능에 대한 대가가 누락되었다는 의견이나, 이는 청구법인이 쟁점FOB가격에 쟁점상표권료 등을 가산하여 과세가격을 신고한 사실을 간과한 것인바, 쟁점물품의 신고가격에 해외 관계사가 수행하는 기능에 대한 대가가 누락되었다고 볼 수 없다.(다) A USA는 쟁점물품의 판매자가 아니라 쟁점물품의 품질관리자 또는 중개자이다.A 그룹은 전 세계적인 유통 및 판매망을 가진 그룹으로서 전 세계적으로 동일한 제품의 품질을 유지할 필요가 있고, A USA는 이를 위한 관리 권한을 가지고 있을 뿐, 쟁점수출자들이 생산한 모든 제품의 소유권을 가지고 직접 이를 판매할 권한이 없으며, 모든 구매자들과 복잡한 거래관계를 맺을 필요도 없다.청구법인은 쟁점서비스계약에 따라 A USA로부터 쟁점물품의 공급계약 체결, 도소매 등을 위한 부수적인 서비스(용역)를 제공받았을 뿐이다.대법원에서는 당사자 간 계약서가 체결된 경우 계약서의 문언의 객관적인 의미가 명확하다면 문언대로 의사표시의 존재와 내용을 인정하여야 하고, 계약당사자가 누구인지 역시 계약에 관여한 당사자의 의사해석의 문제로서 이에 관한 당사자들의 의사가 합치되지 않는 경우에만 계약의 성질.내용.체결 경위 등 제반 사정에 비추어 당사자를 결정할 수 있다고 판단하였다(대법원 2023.6.15.

이유 4선고 2022다247422 판결 등).청구법인이 쟁점물품을 수입하는 과정에서 체결한 계약서는 쟁점수출자들과 체결한 각종 상업서류와 A USA와 체결한 쟁점서비스계약서인데, ① 상업서류들은 쟁점수출자들이 판매자임을 전제로 작성되었고, ② 쟁점서비스계약서에는 청구법인의 지휘하에 도소매 전략 지원.공급 사슬 및 물류 지원.기타 도소매 운영을 지원하기 위한 활동 등이 기재되어 있을 뿐이다.쟁점서비스계약서에는 명시적으로 A USA가 청구법인에게 직접 물품을 공급하는 것이 아니고, 청구법인의 대리인으로 활동하는 것도 아니며, 쟁점수출자들과의 계약 체결권을 갖는 것도 아님을 명시하고 있다.또한, 쟁점물품의 소유권이 청구법인에게 이전되기 전에 A USA가 그 소유권을 취득하였다고 볼 만한 사정이 전혀 없고, A USA가 쟁점물품의 하자 관련 책임을 부담하지도 않으며, 청구법인은 A USA가 아닌 쟁점수출자들에게 하자 관련 책임을 물을 수 있다.위와 같이 A USA가 전 세계적인 제품의 품질관리를 위하여 쟁점수출자들을 관리하고, 청구법인에게 쟁점서비스계약에 명시된 서비스를 제공한다는 이유만으로 쟁점물품의 판매자가 쟁점수출자가 아닌 A USA라는 처분청 의견은 처분문서의 효력에도 반할 뿐더러 계약내용의 실질에도 부합하지 않는다.(2) 처분청이 제6방법으로 결정한 쟁점물품의 과세가격은 지나치게 높고, 청구법인이 통상적으로 예상할 수 있는 범위를 벗어났다.처분청은 제6방법으로 쟁점물품의 과세가격을 결정하면서 A USA가 쟁점수출자들로부터 쟁점물품의 소유권을 취득하여 수입한 후 청구법인에게 재판매하는 경우의 판매이윤을 적용하였는데, 처분청이 적용한 판매이윤은 미국 내 비교대상업체의 통상적인 판매이윤(매출총이익/매출원가, 이하 “Mark-up”이라 한다)으로서 쟁점FOB가격의 63%~93%에 달한다.처분청 의견대로 A USA를 쟁점물품의 판매자로 보더라도, A USA는 쟁점수출자가 생산한 쟁점물품을 직접 인도받지 아니한 채 청구법인에게 그대로 판매하는 것에 불과하므로 위 Mark-up에 포함되는 이윤 및 일반경비는 OEM(Original Equipment Manufacturing, 주문자 상표 부착 생산) 사업자들과 비슷하여야 하고, 일반적인 물품 제조업자나 판매업자의 것보다는 훨씬 낮아야 한다.더구나 처분청은 쟁점FOB가격에 A USA의 이윤 및 일반경비뿐만 아니라 청구법인이 A SWISS에게 지급한 쟁점상표권료까지 모두 가산하였는데, 위 권리사용료는 각 거래 당사자가 수행한 기능에 따라 이익을 분배하는 목적으로 지급되는 것이다.그러함에도 처분청이 A USA의 매출원가에 해당하는 쟁점FOB가격에 해상운임과 A USA의 이윤 및 일반경비에 해당하는 금액뿐만 아니라 청구법인이 해외 관계사에게 지급한 쟁점상표권료까지 가산하여 쟁점물품의 과세가격을 결정하는 방법은 너무 가혹하고, 청구법인에게 이러한 방법으로 과세가격을 신고할 것을 기대하는 것은 무리이다.(3) 쟁점물품의 실제 판매자를 A USA로 판단하더라도, 이 건 가산세 부과처분은 취소되어야 한다.이 건 수입거래 관련 일련의 절차나 거래당사자를 판단하는 여러 기준에 따르더라도, 청구법인은 쟁점물품의 거래당사자를 쟁점수출자로 인식할 수밖에 없었고, 청구법인이 세법상 혜택을 부당하게 받기 위한 목적이 없었으므로 수입신고 당시 A USA를 쟁점물품의 실제 판매자로 판단하기에는 큰 어려움이 있었다.관세청 ‘가산세 및 보정이자 면제에 관한 지침’(이하 “가산세 면제지침”이라 한다) 제8조 제2항 제2호에서 납세의무자가 인지하고 있는 납세 관련 사실관계를 숨김없이 과세관청에 신고하는 등 정확한 납세를 위하여 성실히 노력하였음에도 불구하고 인지할 수

이유 5없었던 사실관계의 부지 또는 오해의 사정이 있거나 법령 적용의 착오가 있는 경우에는 가산세를 면제할 수 있는 정당한 사유가 있다고 규정하고 있다.청구법인은 쟁점물품의 매매계약 당사자로 인식하고 있었던 쟁점수출자들 외에 해외 관계사에게 물품대금과는 별도로 지급하는 쟁점상표권료 등 기타 비용을 쟁점물품의 신고가격에 가산하는 등 최선을 다하여 성실하게 납세의무를 수행하여 왔다.또한, 청구법인으로서는 과세가격 확정가격신고 시 처분청의 심사내역을 신뢰할 수밖에 없었는바, 조세심판원에서는 납세자가 7년 동안 잠정가격신고 및 확정가격신고를 하는 동안 확정가격신고를 심사한 처분청이 과세가격 결정방법에 대하여 아무런 이의를 제기하지 않은 점을 보았을 때, 신의성실 원칙을 적용하여야 한다고 판단한 바 있다(조심 2015관73, 2016.4.12.).청구법인으로서는 처분문서인 상업송장상 판매자가 쟁점수출자로 기재되어 있어 A USA가 수출자라고 인식하기 어려웠던 점, 쟁점서비스계약상 청구법인이 A USA로부터 쟁점물품을 수입하는 것이 아니라 쟁점물품과 관련된 서비스를 제공받는 것으로 인식할 수밖에 없었던 점, 청구법인이 쟁점수출자들에게 쟁점물품의 하자 책임을 물을 수 있어 쟁점수출자들이 소유권자로서의 책임을 진다고 볼 수 있는 점, A USA가 쟁점물품의 소유권을 보유한다는 직접적인 증거나 계약서가 없는 점, 청구법인이 설립된 이후 10여년 동안 수입신고 과정에서 과세관청으로부터 수출자가 잘못 기재되었다고 지적받은 바가 없었던 점(조심 2015관94, 2016.1.29. 등), 처분청도 쟁점수출자들의 본사에 대한 방문조사를 통해서야 과세근거를 확보할 수 있었던 점(조심 2010관3, 2010.6.16. 등) 등을 고려하면 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다.한편, C사의 아시아.태평양 지역에 있는 관계사의 세무를 총괄하는 담당자(D)는 C 그룹 관계사 간 거래에서 상업송장에 기재된 당사자와 다른 자를 실질적인 판매자로 본 관세당국은 없었다고 확인하였는바, 청구법인이 쟁점처분 이전에 쟁점물품의 실질적인 거래 상대방이 형식과 다르다는 것을 인식하는 것이 불가능하였다.나.

이유 6처분청 의견(1) 쟁점물품의 판매자는 청구법인과 특수관계에 있는 A USA이고, 쟁점물품의 신고가격은 특수관계에 의해 영향을 받았다.(가) 쟁점물품의 실제 판매자는 A USA이다.C사는 A USA와 A SWISS의 최상위 지배회사인데, C사가 독자적으로 소유한 제조시설이 없기 때문에 A USA 하의 A SWISS는 쟁점수출자들과 계약을 체결하고 A 브랜드의 물품을 생산하여 특정지역으로 수출할 수 있도록 권리를 허여하고 있다.청구법인은 A USA로부터 시즌별 상품의 프레젠테이션(Presentation)과 상품별 제3자 하청생산자(쟁점수출자).제조원가.생산자의 적정 이윤이 포함된 FOB가격 등이 기재된 라인 리스트(Line List, 이하 “쟁점List”라 한다)를 수취한 후, 관계사 간 구매 발주시스템인 RLM을 통하여 쟁점물품의 구매수량을 입력하는 방법으로 쟁점물품을 주문한다.청구법인은 쟁점수출자들과는 거래물품의 확정, 거래가격 결정 및 물품의 인도조건 등과 관련하여 어떠한 교섭도 하지 않았고, A USA로부터 쟁점List를 제공받기 전까지는 쟁점물품의 제조자가 누구인지도 알 수 없었다.처분청은 관세조사 과정에서 쟁점수출자들의 본사(우리나라에 소재하고 있다)를 방문하여, A SWISS가 쟁점수출자들과 Letter of Authorization(이하 “LOA”라 한다)을 체결하고 쟁점수출자들에게 A 브랜드 상품을 생산하여 특정지역으로 수출할 수 있도록 허여하였고, A USA가 쟁점물품 관련 샘플 제작.제조자 선정.주요 원자재 조달 및 원자재 단가 결정.제조자 마진 결정.쟁점물품의 가격(쟁점FOB가격) 결정.선적 관리 등 실질적 판매자의 역할을 수행하고 있는 사실을 확인하였다.국제매매와 관련한 CISG 등에 따르면, 일반적으로 ‘판매’란 독립한 별개의 당사자인 판매자가 특정 가격에 물품의 소유권을 구매자에게 이전할 것을 약정하고, 구매자는 이에 대하여 그 대금을 지급할 것을 약정함으로써 성립하는 계약으로 정의할 수 있고, ‘계약’은 청약(Offer)에 대한 승낙(Acceptance)으로 성립한다.이 건에 있어 ‘청약’은 A USA가 청구법인에게 쟁점List를 제공할 때 이루어진 것이고, ‘승낙’은 청구법인이 구매 발주시스템인 RLM에 입력함으로써 성립하므로 쟁점물품의 실질적인 판매자는 하청생산자인 쟁점수출자들이 아니라 A USA이다.법원에서는 다국적 기업의 본사가 수입자의 주식을 소유하고 있고, 수입자는 본사를 통하지 않고서는 해외로부터 본사가 소유한 상표의 제품을 구매할 수 없으며, 해외 하청생산자에 대한 선택권이 없고, 사실상 본사가 하청생산자를 지시.통제하고 있다면 다국적 기업의 본사가 실질적인 제품의 수출자 또는 판매자로서의 역할을 수행한다고 판단하였다(부산고등법원 1998.5.13.