쟁점초과할인액이 매출에누리에 해당하는지 여부

요지위탁판매한 개별 재화의 각 판매행위를 공급단위로 보아 쟁점초과할인액을 과세표준에 가산하여 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 있는바, 쟁점초과할인액을 월별 정산기간의 총수수료를 상한으로 각 과세표준에서 제외하는 것으로 하여 과세표준 및 세액을 경정함이 타당함

주문강서세무서장이 2022.9.27. 청구법인에게 한 아래 ＜표1＞의 2017년 제1기부터 2021년 제2기까지의 부가가치세(합계 OOO원)의 각 부과처분은 판매수수료를 초과하는 상품 할인액을 월별 정산기간의 총 수수료를 상한으로 각 과세표준에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정한다.

이유1. 처분개요가. 청구법인은 TV홈쇼핑, 모바일 등의 판매경로를 이용하여 협력사의 상품을 고객에게 판매하는 업체로서, 상품이 판매되면 판매대금에서 일정률 또는 일정액의 판매수수료를 공제한 대금을 협력사에게 지급하는 위·수탁거래를 주거래 방식으로 하고 있으며, 고객에게 할인이 제공된 경우 납품업체가 해당 비용을 부담하기로 별도의 약정을 하지 아니한 이상, 그 할인액을 판매수수료에서 공제하기로 하였다.나. 청구법인은 판매수수료에 대한 2017년 제1기부터 2021년 제2기까지의 부가가치세 신고 시, 거래 건별 상품 할인액이 판매수수료를 초과하는 경우, 아래 ＜표1＞의 초과 할인액 합계 OOO원(이하 “쟁점초과할인액”이라 한다)을 매출에누리로 처리하여 부가가치세 과세표준에서 제외하였다.＜표1＞ 과세기간별 쟁점초과할인액 및 고지세액(단위 : 원)다. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인에 대한 세무조사를 실시(2022.5.4.∼2022.6.28.)한 결과, 부가가치세 공급단위는 개별 제품의 판매행위이고, 매출에누리는 공급가액(판매수수료)을 초과할 수 없으므로 쟁점초과할인액을 부가가치세 과세표준에서 제외할 수 없는 것으로 보아 2022.6.29. 청구법인에게 세무조사 결과 통지를 하였고, 처분청은 2022.7.7. 청구법인에게 위 ＜표1＞과 같이 2017년 제1기∼2021년 제2기 부가가치세 합계 OOO원(가산세 OOO원 포함)을 각각 경정·고지하였다.라. 청구법인은 이에 불복하여 2022.9.28. 심판청구를 제기하였다.1. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 쟁점초과할인액은 부가가치세 과세표준에서 공제되어야 한다.(가) 청구법인의 거래구조위·수탁거래에서 청구법인은 고객에 대한 상품판매대금 중 일부를 판매수수료로 공제한 후 나머지 금액을 납품업체에 지급한다.청구법인과 납품업체 간 판매실적 및 위탁판매수수료 정산은 표준거래계약에 따라 월 단위로 이루어지며, 청구법인은 매월 말을 기준으로 납품업체에게 위탁판매수수료에 대한 세금계산서를 발행하고 있다. 다만, 주로 중소업체인 납품업체와의 상생 협력 차원에서 상품판매대금을 10일 단위로 나누어 납품업체에 미리 지급하고 있다.청구법인은 판매 촉진을 위해 고객에게 당초 납품업체와의 계약에서 정해진 판매가격보다 할인하여 상품을 판매하는 경우가 있으며, 할인 수단으로 할인쿠폰, 카드할인, 적립금 등 다양한 수단을 사용하고 있는데, 고객에게 할인이 제공된 경우 납품업체가 관련 마케팅비용을 부담하기로 사전 약정한 것이 아닌 이상, 할인액은 표준거래계약서 제29조 제1항에 따라 납품업체로부터 받기로 한 판매수수료에서 차감하는 방법으로 청구법인이 부담하며, 이에 따라 납품업체는 고객에 대한 할인 제공 여부와 무관하게 청구법인으로부터 당초 계약에 따라 받기로 한 정산대금(상품판매가격-위탁판매수수료)을 지급받고 있다.한편, 경우에 따라 고객과의 개별 판매 건에서 고객에게 제공된 상품 가격할인액이 당초 청구법인이 받기로 한 건당 위탁판매수수료를 초과하는 경우가 있는데, 이 경우에도 청구법인은 고객에게 제공한 가격 할인액만큼 수수료를 할인하여, 할인이 제공되지 않은 경우와 동일한 정산대금을 납품업체에 지급하고 있다.청구법인은 고객에게 상품을 할인하여 판매하고 그 할인액을 위탁판매수수료를 할인하는 방법으로 부담하기로 한 경우, 부가가치세 신고 시 고객이 받은 가격 할인액을 차감한 금액을 기준으로 위탁판매수수료 과세표준을 신고하였으며, 개별 상품 판매거래에서 발생한 가격 할인액이 당초 정해진 건당 위탁판매수수료를 초과하는 경우에도 해당 할인액을 전액 차감한 금액을 기준으로 과세표준을 계산하였다.

이유 2다시 말해, 쟁점초과할인액 전액을 에누리로 처리하여 위탁판매수수료에 대한 부가가치세 과세표준을 신고·납부하였다.(가) 이처럼, 청구법인이 납품업체와의 계약에 따라 위탁판매수수료에서 공제한 금액(쟁점초과할인액 포함)은 고객에게 상품을 할인하여 판매하는 경우 그 할인 상당액을 위탁판매 용역(① 거래 관련성 요건 충족)에 대한 수수료에서 차감하기로 한 용역제공 조건(② 공급조건 요건 충족)에 따라 위탁판매수수료에서 직접 공제(③ 직접 공제 요건 충족)되는 금액이므로, 쟁점초과할인액은 「부가가치세법」상 에누리액의 정의에 부합한다.이에 불구하고, 청구법인이 부담한 할인액을 단순히 당초 받기로 한 건별 위탁판매수수료 범위 내의 금액과 이를 초과하는 금액으로 임의적으로 구분하여 전자는 ‘에누리액’으로, 후자는 ‘판매장려금 또는 이와 유사한 비용’으로 간주하는 것은 「부가가치세법」상 에누리액에 대한 법리나 거래당사자 간 계약의 내용을 무시한 것으로 부당하다.(나) 청구법인이 실제로 쟁점초과할인액에 해당하는 금액을 지급 받은 것이 없음에도 불구하고 이를 에누리에 해당하지 않는다고 본다면, 청구법인이 위·수탁거래계약에 따라 납품업체로부터 실제 지급 받은 수수료보다 과다한 부가가치세를 부담하게 되며 이 경우 위·수탁거래 구조와 실질이 동일한 특약매입거래 구조를 택한 사업자보다 부가가치세를 더 많이 납부하게 되는 불합리한 결과를 초래한다.「부가가치세법」에서 에누리액을 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것은 공급조건이 원인이 되어 공급가액에서 공제 또는 차감되는 금액은 거래상대방으로부터 실제로 받은 금액이 아니므로 이를 부가가치세의 과세표준에서 제외하려는 취지이다.청구법인은 납품업체에 위탁판매 용역을 제공하고 이와 관련된 계약에 근거하여 실제 지급받은 대가를 기준으로 위탁판매수수료에 대한 부가가치세 과세표준을 계산하여 신고·납부한 것인데, 만약 처분청의 주장대로 고객과의 개별 거래에서 발생한 할인액을 건별 위탁판매수수료 한도로 차감하는 방법으로 위탁판매수수료를 계산하여 부가가치세를 부담하도록 할 경우 청구법인이 위·수탁거래계약에 따라 납품업체로부터 실제 지급받은 수수료보다 과다한 부가가치세를 부담하게 된다.이처럼 청구법인이 실제로 쟁점초과할인액에 해당하는 금액을 지급 받은 것이 없음에도 불구하고 이를 에누리에 해당하지 않는다고 보는 것은 「부가가치세법」에서 에누리액을 과세표준에서 차감하도록 정한 취지에 부합하지 않을 뿐 아니라 국가가 정당하게 거두어야 할 세금보다 더 많은 세금을 거두게 되는 불합리한 결과를 초래하는 것이다.특히, 위·수탁거래 방식과 거래 형태가 거의 동일한 특약매입거래 방식을 주 거래방식으로 채택하고 있는 동종업계의 다른 홈쇼핑사업자의 경우 「부가가치세법」상 매출거래(고객에 대한 상품매출)와 매입거래(납품업체로부터의 매입)가 각각 발생하기 때문에 고객에게 제공하는 할인액의 크기가 해당 사업자에게 귀속되는 건별 판매수수료를 초과하는 경우에도 「부가가치세법」상 매출 과세표준이 부의 금액이 되는 경우가 발생하지 않는다.이처럼 (청구법인과 같이) 위·수탁거래 방식을 택한 사업자와 특약매입거래 방식을 택한 사업자 모두 자신의 매출을 증대시키기 위한 목적으로 고객에게 할인을 제공한 것이고 두 사업자간 거래구조의 실질이 동일함에도 불구하고 형식적인 거래구조의 차이만을 내세워 위·수탁거래 방식을 택한 사업자에게만 건별 위탁판매수수료를 한도로 에누리를 적용해야 한다면, 위·수탁거래 방식을 택한 특정 사업자들에게만 부가가치세 부담이 늘어나는 불합리한 결과가 발생하게 되는바, 이는 조세평등주의나 조세중립성에도 위배되는 것이다.(나) 처분청은 개별 위탁판매상품의 각 판매행위를 위탁판매 용역의

이유 3거래단위로 보았으나, 거래단위는 청구법인과 협력사 간 계약에서 정한 단위로 판단하여야 한다.1) 청구법인은 협력사와 일정기간 위탁판매용역을 계속적으로 공급하기로 하면서, 계약기간 동안의 총 용역대가에서 계약기간 동안의 총 할인액을 차감하는 방식으로 에누리를 정하였다.가) 청구법인과 협력사는 아래 ＜표2＞와 같이 위탁판매용역을 제공하기로 하면서 제공되는 용역의 양을 예측할 수 없으므로 역무 제공단위를 ‘기간’으로 정하고, 해당 기간 동안 제공되는 용역에 대한 총 대가를 받기로 하였다.＜표2＞ 청구법인이 협력사에게 제공한 용역의 구체적 내역나) (제공하는 용역의 총량과 총대가가 정해지지 않음) 다만 이와 같이 청구법인이 제공하는 위탁판매용역의 내용(계약의 목적물)과 그 기간(계약기간)을 정하되, 공급하는 역무의 “양”과 그에 따른 “대가”를 명시하고 있지는 아니하다. 이는 청구법인과 협력사 간의 계약은 고객이 협력사의 물품을 청구법인을 통해 구매할 때 비로소 위탁판매용역의 양이 결정되는 것이기 때문에 계약 시점에서 제공될 역무의 양과 그 대가(총액)를 특정할 수 없기 때문이다.다) (대가의 산정방법 및 지급시기) 또한 청구법인은 월 판매실적 등 마감 후 매월 주기 또는 매 10일 주기로 물품판매대금에서 협력사가 지급해야 할 수수료를 차감한 후의 금액을 협력사에 지급하는 형태로 대가의 정산방법 및 지급시기를 정하였다.청구법인이 협력사로부터 위탁판매수수료를 지급받는 방법은 여러 가지가 있을 수 있는데, 대표적으로 정률수수료는 개당 판매가에 판매수량을 곱한 금액에서 일정 비율에 해당하는 금액을 지급받는 것이고, 정액수수료는 판매수량과 무관하게 사전에 고정된 금액을 지급받는 것이다.처분청은 정률수수료가 고객의 상품 구매 단위로 결정되므로, 고객의 상품 구매행위를 거래단위로 보고 건당 정률수수료를 에누리 산정을 위한 공급가액으로 오해한 것으로 보이나, 용역 제공 건수는 위탁판매용역의 총 대가를 산정하기 위한 하나의 요소에 불과하다.즉 표준거래계약 및 방송상품판매계약에서 보듯이 당사자 간 의사는 위 정률수수료 한 건이 아니라, 계약기간 동안 판매된 물품에 대한 수수료 총액을 지급받기로 한 것이다. 따라서 “계약기간 동안의 정률수수료를 모두 합한 금액”이 비로소 용역 제공의 “대가”로서 「부가가치세법」상의 공급가액에 해당하는 것이다.특히 청구법인과 협력사 간의 계약 중에는 정액수수료로 용역 대가를 산정하기도 하는데, 이 경우 고객의 상품 구매행위를 공급단위로 할 수 없다는 것은 너무도 자명하다.2) 처분청이 주장하는 초과할인액, 즉 부(-)의 에누리라는 것은 처분청이 당사자 간 계약내용을 무시한 채 고객의 상품 구매단위를 거래단위로 하여 에누리를 적용하였기 때문에 비롯된 오류이다.‘홈쇼핑과 위탁자와의 용역계약’, ‘위탁자와 고객 간의 상품판매계약’이 각각 별개로 존재하는 것이다.

이유 4그리고 이 건에서 청구법인은 위탁자(협력사)와의 계약에 따라 용역을 제공한 것이므로, 그에 따른 공급가액과 에누리 또한 이 용역계약 내에서 판단되어야 한다.청구법인은 협력사와 위탁판매계약을 맺고 그로부터 대가를 지급받아 그에 따른 세무처리를 해 왔는데, 만약 처분청처럼 청구법인이 대가를 받지도 않는 고객을 기준으로 거래단위를 파악하면, 청구법인이 협력사와의 계속적 용역계약에 따라 대가를 지급받고 발급한 세금계산서 및 신고·납부세액은 모두 잘못된 세무처리가 된다.가령 계속적 용역의 공급시기는 각 대가를 받기로 한 때여야 하나, 처분청 견해대로면 고객이 상품을 구매한 각각의 행위가 거래단위로서 「부가가치세법」상 공급시기가 되고, 청구법인이 발급한 세금계산서는 에누리 판단 이전에 이미 사실과 다른 세금계산서가 되는 것이다.3) 용역의 공급시기는 부가가치세를 납부하는 시기를 정한 것일 뿐, 부가가치세 총액에 영향을 미쳐서는 안 된다.당사자가 동일한 목적물에 대해 동일한 대가를 받되, 1) 하나의 계약에서는 대가를 일시에 받기로 하고, 2) 또다른 계약에서는 대가를 1년간 매월 나눠서 받기로 하는 경우에 양자의 부가가치세 총 세액은 동일해야 한다. 다만 1) 일시에 대가를 받을 경우 (통상 재화나 용역을 공급한 시기에 받을 것이므로) 그 시점에 부가가치세를 납부하면 되는 것이나, 2) 1년간 매월 나눠 받는 경우 이에 대해 부가가치세를 언제, 얼마씩 납부할 것이냐의 문제를 정한 것이 「부가가치세법」 제16조 및 제17조인 것이다.이에 반해 쟁점초과할인액이 에누리인지 아닌지를 판단할 때는 어떤 공급가액에서 직접 차감하는지의 문제로서 당사자 간 계약 내용에 따른 공급가액(즉 이 건에서 에누리의 피감수(被減數)가 되는 ‘공급가액’으로, 결국 계약에서 정한 ‘대가’)이 그 기준이 되어야 한다.부가가치세는 거래당사자가 체결한 계약에 따라 정해진 대가를 기준으로 그 세액이 정해진다. 그런데 당사자가 정한 총 대가와 그에 대한 할인액을, 기간과세를 취하는 「부가가치세법」의 기술적 요소로 인해 작위적 구분을 하는 경우 전자와 후자의 과세표준과 세액이 달라지게 된다. 동일한 대가에서 동일한 할인액을 단지 대가의 지급방법이나 할인 적용시기를 달리 정한다고 해서 부가가치세의 크기가 달라지는 세수왜곡이 발생하는 것이다.(2) 설령, 쟁점초과할인액이 「부가가치세법」상 에누리에 해당하지 않는다고 하더라도 청구법인이 부가가치세 신고·납부를 제대로 이행하지 못한 데에는 정당한 사유가 있으므로 가산세는 면제되어야 한다.2016년 12월, 청구법인은 고객이 청구법인이 부여한 적립금을 사용하여 상품을 할인 구매 시 그 할인액을 청구법인의 위탁판매수수료에서 공제하기로 한 경우 위탁판매수수료의 부가가치세 과세표준 계산 방법에 예규질의를 신청하였는데, 2017년 2월 국세청은 이를 매출에누리로 처리하라고 회신하였다.청구법인은 위 유권해석을 근거로 2017년 3월 고객의 적립금 사용액을 위탁판매수수료의 과세표준에서 제외해달라는 취지로 2012년 제1기부터 2016년 제2기까지 과세기간에 대한 경정청구를 하였고, 서울지방국세청에서 요구하는 경정청구금액 계산에 대한 Raw data, 기타 근거자료를 모두 제출하였다.

이유 52017년 5월 청구법인이 신청한 경정청구 금액 전체가 매출에누리에 해당하는 것으로 경정청구가 인용 결정되었고, 처분청은 총 OOO원(환급가산금 포함)의 부가가치세를 청구법인에 환급하였다.이후 청구법인은 2017년 제1기분 부가가치세 신고 시부터 현재까지 당초 경정청구 시와 동일한 방식으로 에누리액을 계산하여 부가가치세를 신고·납부하였는데, 처분청이 이제 와서 할인 처리한 금액 중 일부가 에누리액에 해당하지 않는다고 과세하는 것은 하나의 사안에 대하여 서로 상반된 처분을 하는 것으로 납득하기 어려우며, 이는 「국세기본법」 제15조에서 정한 신의성실의 원칙에도 위배되는 것으로 지극히 부당하다.처분청 의견과 같이 쟁점초과할인액이 「부가가치세법」상 에누리에 해당하지 않는다고 보는 경우에도, 이는 세법해석상 견해가 대립하는 사안이며, 특히 위탁판매수수료를 초과하는 할인액을 「부가가치세법」상 에누리로 인정한다고 판단한 조세심판원의 선결정례(조심2011서2697, 2012.6.20.)를 신뢰하여 부가가치세를 신고·납부한 것인바, 청구법인이 부가가치세 신고·납부의무를 제대로 이행하지 못한 데에는 정당한 사유가 있으므로 「국세기본법」 제48조 제1항 제2호에 따라 가산세는 면제되어야 한다.가. 처분청 의견(1) 쟁점초과할인액은 용역의 공급과 관련하여 대가에서 직접 깎아주는 금원이 아니라, 용역의 공급과 관련 없이 청구법인의 판매활동과 관련한 별도의 비용에 불과한바, 공급대가에서 차감되는 매출에누리에 해당하지 아니하므로 부가가치세 과세표준에서 차감할 수 없다.(가) 부가가치세는 소득세, 법인세와 달리 실질적인 소득이 아닌 거래의 외형에 대하여 부과하는 거래세의 형태를 띠고 있어, 「부가가치세법」상 납세의무 역시 원칙적으로 그 거래에서 발생한 이익이나 비용의 귀속이 아니라 재화 또는 용역의 공급이라는 거래행위를 기준으로 판단하여야 한다(대법원 2017.5.18. 선고 2012두22485 판결 참조).「부가가치세법」 제29조 제5항 제1호가 공급자가 재화 또는 용역을 공급할 때 그 공급조건(계약내용)에 따른 공급대가를 공급가액, 즉 거래징수할 부가가치세의 과세표준으로 보겠다는 취지를 규정한 이유는, 부가가치세는 재화나 용역이 생산·제공되거나 유통되는 모든 단계에서 창출된 부가가치를 과세표준으로 하고 소비행위에 담세력을 인정하여 과세하는 소비세로서의 성격을 가지고 있지만, 부가가치 창출을 위한 ‘재화 또는 용역의 공급’이라는 거래 그 자체를 과세대상으로 하고 있기 때문이다.따라서 쟁점초과할인액의 공급단위는 해당 거래단위 그 자체만을 기준으로 할 뿐이지, 공급 이전 거래나 공급 이후 거래를 연속적으로 합산하여 정산되는 것으로 해석할 수 없는 것이고, 청구법인의 주장과 같이 월별로 세금계산서를 발행하거나 월별로 수수료를 정산한다는 사유만으로 용역의 거래단위를 동일하게 월별로 볼 수는 없는 것이므로 청구법인이 판매자에게 제공한 용역의 거래단위는 개별 제품의 판매행위로 보는 것이 타당하다.(나) 매출에누리는 해당 거래의 공급가액에서 직접 차감되는 금액으로, 고객으로부터 대가를 받지 아니하였기에 과세표준에 포함하지 않는 것이다.앞서 언급한 바와 같이 초과할인액은 거래 단위별로 판단하여야 하는데, 청구법인의 주장대로라면 거래 건별 순매출이 음수가 되어야 한다.

이유 6하지만 거래 그 자체에서 발생한 부가가치를 과세표준으로 하여 과세하는 「부가가치세법」 체계상 부(-)의 개념은 용인될 수 없는 것이다.따라서 쟁점초과할인액과 같이 공급가액을 초과하여 할인한 금액은 사후나 사전에 별도로 일정한 금액을 공급받는 자에게 지급하는 것에 불과하고, 이를 공급가액의 차감항목으로 볼 수는 없는 것이다.(다) 과세표준에서 공제되는 에누리는 공급대가에서 직접 공제되는 금액을 의미하는 것으로 이는 공급가액 즉 거래행위를 기본 단위로 하는 것이다.부가가치세는 재화나 용역이 생산ㆍ제공되거나 유통되는 모든 단계에서 창출된 부가가치를 과세표준으로 하며, 부가가치 창출을 위한 ‘재화 또는 용역의 공급’이라는 거래 그 자체를 과세대상으로 하고 있기 때문이다.청구법인은 협력사와 각각의 상품을 위탁판매할 수 있는 기간을 장기간 계약한 것일 뿐, 청구법인이 제공한 용역은 각각의 상품에 대한 위탁판매이므로, 청구법인이 협력사에 제공한 용역의 거래단위는 각 상품의 위탁판매 행위로 보아야 하며, 그 계약기간 전체를 하나의 용역의 거래단위로 볼 수는 없는 것이다.(2) 청구법인이 제시하는 유권해석은 할인액이 매출에누리에 해당한다는 내용일 뿐, 공급가액을 초과하는 할인액에 대한 회신이 아닌바, 법령의 부지 또는 오인은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니하므로 가산세 감면의 정당한 사유에 해당하지 않는다.2. 심리 및 판단나. 쟁점① 위탁판매용역에 대한 공급단위를 개별 제품의 위탁판매용역으로 보아 개별 제품에 대한 각 위탁판매수수료를 초과하는 각 할인액을 부가가치세 과세표준에 가산하여 과세한 처분의 당부② 가산세를 면할 수 있는 정당한 사유에 해당하는지 여부가. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재나. 사실관계 및 판단(1) 청구법인과 처분청이 제출한 자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다.(가) 청구법인은 2011.5.26. 설립되어 홈쇼핑 프로그램의 기획, 제작 및 이에 따른 상품의 유통, 모바일·인터넷을 이용한 통신판매 등의 사업을 영업 목적으로 하고 있고, OOO부터 홈쇼핑 TV방송을 정식 개시하였다.(가) 청구법인과 협력사의 표준거래계약서에 의하면, 계약의 유효기간은 다년간으로서 청구법인은 협력사로부터 상품을 납품받아 홈쇼핑 TV방송 등을 통해 위탁판매를 하고, 고객결제액에서 협력사 지급 예정금액을 차감하고 협력사가 부담하는 마케팅수단 사용액을 가산한 금액을 위탁판매 수수료로 하되 에누리 쿠폰, 에누리 적립금 등의 마케팅 수단에 의한 판매가격 변동분은 위탁판매 수수료에서 직접 차감하기로 하였으며, 해당 거래일자 별로 세금계산서를 발행하되 계속적인 거래인 경우 매월 말일 또는 매 10일 단위 기준으로 합계액을 기준으로 세금계산서를 발행할 수 있도록 하였다.(나) 청구법인은 2016.12.19. 위 표준거래계약에 따라 적립금에 의한 할인액 중 공급가액에 상당하는 금액이 부가가치세 과세표준에서 제외되는 에누리액에 해당하는지 여부에 대하여 국세청장에게 질의하였고, 국세청장은 2017.2.14.