명의대여자의 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 과세한 경우, 명의대여자인 청구인이 납부한 세액을 실질귀속자의 기납부세액으로 공제할 것이 아니라 자신에게 환급해야 한다는 청구주장의 당부

요지타인명의로 사업자등록을 하고 실제 사업을 하는 자가 따로 있는 것으로 확인되는 경우 명의대여자인 청구인이 납부한 쟁점세액을 실지귀속자인 OOO가 납부할 세액에 충당하는 것은 불합리한 점 등에 비추어 이 건 경정청구 거부처분은 잘못

주문동청주·평택세무서장이 2025.12.19. 청구인에게 한 2019년 제1기～2023년 제1기 부가가치세 OOO원, 2021～2023년 귀속 사업소득(원천)세 합계 OOO원 및 2019년·2021년·2023년 귀속 종합소득세 합계 OOO원의 경정청구 거부처분은 이를 모두 취소한다.

이유1. 처분개요가. 청구인은 2017.7.31. 경기도 평택시 OOO에서 ‘A’이라는 상호로 건설업(하도급)을 영위하는 것으로 사업자등록(이하 “쟁점사업장”이라 한다)을 하였다.나. 청구인은 쟁점사업장에 대하여 처분청 평택세무서장과 처분청 동청주세무서장(둘을 합하여 “처분청들”이라 한다)에게 아래 ＜표1＞과 같이 2019년 제1기～2023년 제1기 부가가치세 합계 OOO원, 2021～2023년 귀속 사업소득(원천)세 OOO원 및 2019·2021년·2023년 귀속 종합소득세 OOO원을 각 신고하였다가, 2021.10.9.～2024.11.26. 기간 중에 2019년 제1기～2023년 제1기 부가가치세 OOO원 및 2021～2023년 귀속 사업소득(원천)세 합계 OOO원 및 2019년·2021년·2023년 귀속 종합소득세 합계 OOO원(모두 합하여 이하 “쟁점세액”이라 한다)을 납부하였다.＜표1＞ 쟁점사업장 관련 신고·납부 세액OOO다. 한편 처분청 평택세무서장은 2025년 7월경 명의위장 사업장으로 쟁점사업장을 조사한 결과, 청구인은 쟁점사업장의 명의대여자에 불과하고 청구인의 부친인 A가 실사업자로 확인됨에 따라 2025.7.7. 쟁점사업장의 대표자를 청구인에서 A로 변경하였고, A에게 2019년 제1기～2023년 제1기 부가가치세(타인명의등록가산세 포함)를 각 결정·고지하면서 쟁점세액 중 부가가치세를 기납부세액으로 공제하였으며, 처분청 동청주세무서장에게 조사 결과를 통지하였는바, 처분청 동청주세무서장은 A에게 2019년·2021년·2023년 귀속 종합소득세를 결정·고지하면서 쟁점세액 중 종합소득세를 기납부세액으로 공제하였다.라. 청구인은 2025.11.5. 쟁점사업장과 관련된 쟁점세액을 명의대여자인 자신이 납부하였으므로「국세기본법」제51조 제11항에 따라 실사업자의 기납부세액으로 공제하지 말고, 자신에게 환급하여 달라는 취지로 경정청구를 제기하였으나, 처분청들은 2025.12.19. 청구인의 경정청구를 각 거부하였다.마. 청구인은 이에 불복하여 2026.1.14. 심판청구를 각 제기하였다.2. 청구인 주장 및 처분청들 의견가.

이유 2청구인 주장(1) 청구인의 부모님은 경제적인 이유 등으로 가정불화 때문에 청구인이 13살이 되던 해인 2007년에 이혼을 하였는바, 이후 어머니는 생계를 위해 돈이 되는 일이라면, 무엇이든 닥치는대로 하시며, 홀로 청구인을 키워왔다.청구인도 그런 어머니에게 보탬이 되기 위해 대학 진학 전·후에도 틈틈이 아르바이트 등을 하며 돈을 모으던 중, 청구인이 첫 취업을 했을 무렵 아버지(A, 1959년생, 실사업자)에게서 연락이 왔고, 사업자등록을 위해 잠시 명의를 빌려달라고 요구하였다.당시 명의를 빌려주면 문제가 생길 것 같아 주저했으나, 어렸을 때부터 아버지의 화난 모습을 자주 봐왔고, 심지어 가정폭력까지 여러 차례 당했던 기억들이 있었기 때문에 그런 아버지가 두려워 마지못해 명의를 빌려주게 되었고, 이후 아버지는 청구인의 명의로 쟁점사업장을 개업·등록한 것이다.이후 청구인은 한동안 직장생활에 적응하느라 정신없이 시간을 보내고 있던 중 갑자기 날아든 체납 독촉장을 받고 나서야 세금이 체납된 사실을 알게 되었고, 이후 아버지에게 연락을 했지만, 해결해 주겠다는 말만 할 뿐, 시간이 흘러도 체납은 해결되지 않았으며, 청구인이 이를 지켜보다 못해 그동안 모아둔 돈과 어머니에게서 빌린 돈으로 체납세금을 납부해 보았으나, 늘어나는 체납액을 감당하기에는 역부족이었다.이후 평택세무서에서 쟁점사업장에 대해 조사를 했고, 그 결과, 쟁점사업장의 실사업자가 아버지라는 사실을 확인한 후, 실질과세의 원칙에 따라 청구인에게 부과된 세금을 모두 취소하고, 이를 다시 아버지에게 부과하였다고 하면서 2025.8.8.「조세범 처벌법」제11조에 따른 명의대여 행위 등에 대하여 통고처분을 받았다.(2) 법원은 ‘실제사업자가 따로 있음에도 과세관청이 사업명의자에게 과세처분을 한 경우에는 사업명의자와 과세관청 사이에 과세처분에 따라 세액을 납부하는 법률관계가 성립된다. 이는 실제사업자와 과세관청 사이의 법률관계와는 별도의 법률관계로서, 사업명의자에게 과세처분이 이루어져 사업명의자 명의로 세액이 납부되었으나 그 과세처분이 무효이거나 취소되어 과오납부액이 발생한 경우에 사업명의자 명의로 납부된 세액의 환급청구권자는 사업명의자와 과세관청 사이의 법률관계에 관한 직접 당사자로서 세액납부의 법률효과가 귀속되는 사업명의자로 보아야 한다’(대법원 2015.8.27. 선고 2013다212639 판결)고 판시하였는바, 사업명의자에 대한 과세처분에 있어서 실제사업자가 사업명의자 명의로 직접 납부행위를 하였거나 그 납부자금을 부담하였다고 하더라도 위와 같이 납부의 법률효과는 과세처분의 상대방인 사업명의자에게 귀속되므로, 과세관청이 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우에는 원칙적으로 사업명의자가 자신의 명의로 납부된 세액의 환급을 청구할 수 있다고 보아야 한다.다만,「국세기본법」은 실질과세의 원칙을 관철하는 한편 명의대여 관계에서 국세의 환급과 관련한 혼란을 해소하고 과세관청의 징수편의 등을 도모하고자 2019.12.31.

이유 3법률 제16841호로 개정 시 제51조 제11항을 신설하여, 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우에도 ‘명의대여자 대신 실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액’에 대하여는 이를 실질귀속자의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액이 있는 때에는 실질귀속자에게 환급하도록 하였다(다만 부칙 제9조를 통해 위 규정은 개정법률 시행 이후 국세를 환급하는 분부터 적용하도록 하였으므로, 개정법률이 시행되기 전에 국세를 환급하는 경우에는 그 중 일부를 실질귀속자가 명의대여자 대신 납부한 것으로 확인되더라도 국세환급금은 여전히 사업명의자에게 환급되어야 할 것이다).명의대여 관계에 있어 국세의 환급청구와 관련한 앞서 본 원칙의 예외를 규정한 것으로 볼 수 있는「국세기본법」제51조 제11항의 적용 여부가 문제되는 사안에서, ‘실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액’은 위 규정의 적용을 주장하는 과세관청이 그에 대한 입증책임을 부담한다고 판단하였다(대법원 2024.10.8. 선고 2024다267130 판결).처분청들은 과오납부액의 환급청구권자가 사업명의자라는 대법원 판례(대법원 2015.8.27. 선고 2013다212639 판결)를 개정된 법령 해석에 적용할 수 없고, 개정된 법령 내용이나 입법 취지 등에 비추어 보면, 국세환급금 반환을 청구하는 자에게 자신의 자금으로 세금을 납부했음을 입증할 책임이 있다는 취지의 의견이나, 위 개정된 법령은 그 문언 자체에 의하더라도 ‘명의대여자 대신 실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액이 있는 경우’를 예외적인 경우로 규정하여 그와 같은 경우에만 환급권자를 실질귀속자로 정하고 있는 것으로 보인다.또한 개정법령은 기존 대법원 법리에 따를 경우 실질귀속자가 납부한 금원이라는 사실이 확인됨에도 이를 사업명의자에게 환급해 주어야 하는 불합리한 상황이 발생하는 것을 방지하기 위한 것으로 보이지, 어느 경우에나 사업명의자에게 부과되어 납부된 세금을 실질귀속자가 납부한 것으로 보는 것이 타당하다는 취지로 보기는 어려움에도 처분청들은 위 청구주장을 받아들이지 않고 있다.위와 같은 판례의 취지에 비추어 볼 때, 상기와 같이 실질과세의 원칙에 따라 청구인에게 부과된 세금이 취소된 경우 청구인이 납부한 쟁점사업장 관련 쟁점세액(OOO원)은 과오납부세액이자,「민법」상 부당이득에 해당하므로 환급가산금을 더해 환급해 주어야 한다.(3) 청구인은 다음과 같이 항변하였다.(가) 처분청은 판례를 들어 청구인이 그동안 납부한 국세 체납액이 부당이득에 해당하지 않는다는 의견이나,대법원은 ‘조세의 과오납이 부당이득이 되기 위하여는 납세 또는 조세의 징수가 실체법적으로나 절차법적으로 전혀 법률상의 근거가 없거나 과세처분의 하자가 중대하고 명백하여 당연무효이어야 하고, 과세처분의 하자가 단지 취소할 수 있는 정도에 불과할 때에는 과세관청이 이를 스스로 취소하거나 항고소송절차에 의하여 취소되지 않는 한 그로 인한 조세의 납부가 부당이득이 된다고 할 수 없다’라고 판시(대법원 1987.7.7.

이유 4선고 87다카54 판결 등, 같은 뜻임)하였는바,처분청 평택세무서장의 조사 결과, 쟁점사업장의 실사업자가 A라는 사실을 확인한 후 그동안 청구인에게 부과한 모든 국세를 스스로 취소하고 이를 다시 아버지에게 과세한 사실이 있으므로 상기 판례에 따라 청구인이 납부한 국세체납액은 부당이득에 해당한다고 보아야 한다.처분청들의 의견대로라면 청구인은 취한 적 없는 쟁점사업장의 사업수익과 거래상대방으로부터 징수하지도 않은 부가가치세 등에 대해 부당하게 국세를 부담하게 되는 결과를 낳게 된다.(나) 설령, 처분청들의 의견대로 아버지의 국세 신고로 납세의무가 적법하게 확정되어 이에 대한 체납액 납부가 부당이득에 해당하지 않는다고 하더라도, 아버지의 신고가 아닌 처분청 평택세무서장이 조사하여 각각 2020년 8월과 2022년 3월에 부과한 부가가치세와 사업소득세에 대해서는 해당 법리가 적용될 여지가 없으므로 2022.6.22. 청구인이 납부한 쟁점세액 중 일부 금액(OOO원)은 여전히 부당이득에 해당하므로 환급해 주어야 한다.＜표2＞ 처분청 평택세무서장이 부과한 국세체납액 납부액OOO(다) 처분청들은 쟁점사업장으로부터 이익도 취하지 않은 청구인이 체납액을 납부했다는 주장을 받아들일 수 없다거나, 어머니로부터 빌려 납부한 사실을 금융거래내역 등을 통해 입증하였음에도 불구하고, 이를 차용한 것으로 볼 수 없다는 의견이나, 홀어머니와 함께 어렵게 생활하다가 겨우 취업을 한 사회초년생인 청구인에게 처분청들의 갑작스런 체납 독촉과 압류는 두려움으로 다가올 수밖에 없었을 뿐만 아니라, 청구인은 어떻게든 체납을 해결하고자 발버둥쳤으나, 고액의 체납액은 역부족이었다.그런 청구인을 곁에서 안타깝게 지켜보시던 어머니가 이혼 이후 15년 가까이 악착같이 모으고 모으셨던 정기예금을 담보로 대출을 받아 청구인에게 빌려주었던 것이다. 당시 어머니는 정기예금을 해지해서 주려고 하셨으나, 해당 은행 담당자가 예금만기일이 얼마 남지 않아 이를 해지하는 것보다는 정기예금을 담보로 대출을 받는 것이 유리하다고 해 대출을 받아 빌려주었다.이러한 사실은 당초 제출한 어머니의 통장사본에서 2022.6.22. 대출연동이라는 사유와 함께 해당 자금이 입금된 사실을 통해서도 짐작할 수 있으며, 이에 대한 구체적인 입증자료는 다음과 같다.＜납부된 세금의 자금출처＞OOO어머니로부터 빌린 돈에 대해서는 부모 자식간이라 미처 차용증을 작성하지 않았을 뿐이고, 청구인도 취업을 해 소득이 발생하고 있으므로 청구인의 과거 소득이력만을 가지고, 차용여부를 판단하는 것은 편협한 의견이다.나. 처분청들 의견청구인의 명의대여사실 확정이 납세자가 신고함으로써 적법하게 납세의무가 확정되는 부가가치세의 신고행위를 당연무효에 이르게 할 수 없으므로, 청구인의 경정청구 거부처분은 적법하다.(1) 대법원은 ‘신고납부의 조세는 원칙적으로 납세의무자가 스스로 과세표준과 세액을 정하여 신고하는 행위에 의하여 납세의무가 구체적으로 확정되고, 그 납부행위는 신고에 의하여 확정된 구체적 납세의무의 이행으로 하는 것이며, 국가나 지방자치단체는 그와 같이 확정된 조세채권에 기하여 납부된 세액을 보유하는 것인바, 납세의무자의 신고행위가 중대하고 명백한 하자로 인하여 당연무효로 되지 아니하는 한 그것이 바로 부당이득에 해당한다고 할 수 없다’고 판시(대법원 1995.12.5. 선고 94다60363 판결, 대법원 2009.4.23.

이유 52006다81257 판결 외, 같은 뜻임)하였고, 또한 ‘명의대여자 혹은 실행위자가 종합소득세 및 부가가치세를 신고함으로써 적법하게 확정되었고, 이를 수령한 행위는 단순한 사실행위에 불과한바, 명의대여가 확정되었다고 하여 이러한 제세 신고행위를 당연무효에 해당한다고 볼 수 없다’고 판시(대법원 2024.10.8. 선고 2024다267130 판결)하였다.또한, 부가가치세는 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에 물품가격에 포함되어 거래징수하여 최종소비자가 조세를 부담하는 계산구조를 가지고 있고, 이러한 계산구조에 따르면 사업자 본인이 부담한 부가가치세 매입세액은 이미 거래상대방이 부담한 부가가치세 매출세액에서 공제하였음을 알 수 있다.쟁점사업장은 부녀(父女)관계인 명의대여자 청구인(자녀)과 실사업자 A(父)가 명의위장 사실을 스스로 시인한 사업장으로, 청구인은 ‘사업자가 자진신고함에 따라 납세의무가 확정된 부가가치세’를 실사업자인 A가 사업영위에 따른 수입 또는 이익을 취했음에도 사업으로부터 수입 또는 이익이 없는 명의대여자인 청구인이 납부했다고 주장하고 있으나, 위와 같은 청구인의 주장은 건전한 사회통념 및 경제적 합리성과 모순되어 받아들이기 어렵다.(2) 한편, 청구인은 2022.6.22. 납부한 세금의 자금 원천을 어머니(B)로부터 빌린 OOO원에서 OOO원을 납부하였다고 주장하나, 그에 대한 차용증, 이자지급 내역 등이 확인되지 않을 뿐만 아니라, 청구인이 본인 자금으로 아래 ＜표3＞과 같이 세액을 납부하였다는 청구주장에 대한 입증 역시 부족하다.＜표3＞ 청구인이 납부한 세금내역OOO더군다나 아래 ＜표4＞의 청구인의 소득내역을 고려할 때, 청구인이 본인의 어머니인 B로부터 위 자금을 차용하여 상환할 능력이 있어 보이지 않고, 본인이 실사업자도 아닌 상황에서 굳이 자금을 차용하여 국세를 납부하여야 할 이유도 있어 보이지 않으므로 청구인의 주장은 신빙성이 없다.＜표4＞ 청구인의 근로소득 내역OOO3. 심리 및 판단가. 쟁점명의대여사실이 밝혀짐에 따라 처분청이 명의대여자가 신고·납부한 세액을 취소하고 명의차용자에게 과세하면서 명의대여자가 납부한 세액을 명의차용자에 대한 기납부세액으로 공제한 뒤, 청구인인 명의대여자가 납부한 세액을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 거부한 처분이 위법·부당하다는 청구주장의 당부나. 관련 법률(1) 국세기본법제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.제51조(국세환급금의 충당과 환급) ① 세무서장은 납세의무자가 국세 및 강제징수비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액(세법에 따라 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있을 때에는 공제한 후에 남은 금액을 말한다)이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다.

이유 6이 경우 착오납부ㆍ이중납부로 인한 환급청구는 대통령령으로 정하는 바에 따른다.⑪ 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자(이하 이 항에서 "실질귀속자"라 한다)가 따로 있어 명의대여자에 대한 과세를 취소하고 실질귀속자를 납세의무자로 하여 과세하는 경우 명의대여자 대신 실질귀속자가 납부한 것으로 확인된 금액은 실질귀속자의 기납부세액으로 먼저 공제하고 남은 금액이 있는 경우에는 실질귀속자에게 환급한다.(2) 조세범 처벌법제11조(명의대여행위 등) ① 조세의 회피 또는 강제집행의 면탈을 목적으로 타인의 성명을 사용하여 사업자등록을 하거나 타인 명의의 사업자등록을 이용하여 사업을 영위한 자는 2년 이하의 징역 또는 2천만원 이하의 벌금에 처한다.② 조세의 회피 또는 강제집행의 면탈을 목적으로 자신의 성명을 사용하여 타인에게 사업자등록을 할 것을 허락하거나 자신 명의의 사업자등록을 타인이 이용하여 사업을 영위하도록 허락한 자는 1년 이하의 징역 또는 1천만원 이하의 벌금에 처한다.다. 사실관계 및 판단(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 나타난다.(가) 국세청 통합전산망에 따르면 쟁점사업장은 2017.7.26. 개업 후 2023.10.2. 처분청 평택세무서장에게 폐업일을 같은 날로 하여 폐업신고를 하였고, 2023.10.10. 폐업취소 처리하였다가, 2025.6.2. 사업부진을 사유로 폐업신고한 것으로 나타난다.(나) 청구인은 쟁점사업장과 관련하여 처분청들에게 부가가치세, 사업소득세, 종합소득세 등을 위 ＜표1＞과 같이 신고·납부하였다.(다) 처분청 평택세무서장은 2025년 7월경 쟁점사업장을 조사한 결과, 청구인은 쟁점사업장의 명의대여자에 불과하고 청구인의 부친인 A가 실사업자로 확인됨에 따라 2025.7.7. 쟁점사업장의 대표자를 청구인에서 A로 변경하였고, A에게 2019년 제1기～2023년 제1기 부가가치세(타인명의등록가산세 포함)를 각 결정·고지하면서 쟁점세액 중 부가가치세를 기납부세액으로 공제하였으며, 처분청 동청주세무서장에게 조사 결과를 통지하였는바, 처분청 동청주세무서장은 A에게 2019년·2021년·2023년 귀속 종합소득세를 결정·고지하면서 쟁점세액 중 종합소득세를 기납부세액으로 공제하였다.(라) 청구인은 쟁점세액의 납부자가 실사업자가 아닌 본인임을 주장하면서 2025.11.5.「국세기본법」제51조 제11항에 따라 실사업자의 기납부세액 공제가 아닌, 자신에게 환급하여 달라는 취지의 경정청구서를 제출하였다.(마) 처분청은 2025.12.19. 청구인에게 ‘귀하의 명의대여사실 확정이 납세자가 신고함으로써 적법하게 납세의무가 확정되는 부가가치세의 신고행위를 당연무효에 이르게 할 수 없으므로, 귀하가 경정청구한 과세기간에 대한 환급할 세액이 없어 경정청구를 기각합니다’라는 내용으로 경정청구 처리 결과를 통지하였다.(바) 청구인은 자신이 쟁점세액를 납부하였다는 증빙으로 혼인관계증명서(어머니 B), 주민등록초본(어머니 B 및 청구인),「조세범 처벌법」제11조(명의대여행위 등)에 대한 통고서(벌금상당액 : OOO원, 2025.8.8.자), 청구인 명의 계좌[① OOO은행 OOO (2021.9.25.～10.9.), ② OOO(2022.6.8.～6.22.), ③ OOO(2023.5.5.～5.19.), ④ OOO (2024.3.14.～3.28.), ⑤ OOO(2024.11.6.～11.26.)]의 예금거래내역서를 제출하였고, 동 계좌들에서 아래 ＜표5＞와 같이 납부된 것으로 나타난다.＜표5＞ 청구인 계좌를 통한 세금 납부 내역OOO(사) 청구인은 2026.4.8.