① 2016ㆍ2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구법인이 이 건 토지를 학교용도에 직접 사용하고 있는 것으로 볼 수 있는지 여부② 임야에 해당하는 부분에 대한 재산세 도시지역분은 과세제외되어야 한다는 청구주장의 당부

요지① 이 건 토지 중 청구법인이 학교용지로 사용한 면적 *,***㎡(해당 면적은 당사자 간 다툼 없는 사실로 확인된다)는 위 규정에 따른 재산세 면제대상으로 보는 것이 타당하다고 판단됨.② 위 쟁점①에 따라 결정된 재산세 면제대상 외의 면적 중 지목이 전인 토지는 재산세 도시지역분의 과세대상으로 보기는 어렵다고 판단됨.

주문서울특별시 종로구청장이 2021.5.13. 및 2022.5.13. 청구법인에게 한2021년 재산세 등 합계 OOO원 및 2022년 재산세 등 합계 OOO원의 부과처분은 아래 사항을 반영하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.1. 서울특별시 종로구 OOO 외 14필지 토지 28,701㎡ 중 청구법인이 학교용지로 사용한 면적 5,049㎡에 대한 재산세(「지방세법」제112조에 따른 부과액을 포함한다)를 면제한다.2. 위의 토지 28,701㎡에서 재산세 면제대상 면적을 제외한 23,562㎡ 중 지목이 전인 토지는 재산세 도시지역분 과세대상에서 제외한다.

이유1. 처분개요가. 처분청은 2016ㆍ2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 청구법인이 소유하고 있는 서울특별시 종로구 OOO 외 14필지 토지 28,701㎡(이하 “이 건 토지”라 한다, 세부내용은 사실관계의 ＜표2＞ 기재와 같다)를 학교법인이 학교용도에 직접 사용하는 부동산으로 보아「지방세특례제한법」제41조 제2항에 따라 재산세 등을 면제하였다.나. 처분청은 청구법인이 이 건 토지를 2016ㆍ2017년도 재산세 과세기준일 현재 학교용도에 직접 사용하지 않았다고 보아 2021.5.13. 및 2022.5.13. 청구법인에게 재산세(이하 “이 건 재산세 등”이라 한다)를 부과·고지하였다.＜표1＞ 이 건 재산세 등 부과내역(단위 : 원)○○○다. 청구법인은 이에 불복하여 2021.7.27. 및 2022.8.10. 심판청구를 제기하였다.2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 청구법인은 이 건 토지를 학교용도에 직접 사용하였다.(가) ‘AAA대학교 OOO학과(종전 OOO학과, 이하 “OOO학과”라 한다)’의 교수 등이 참여한「AAA대학교 OOO 교육용 부지의 활용방안에 관한 연구 논문(2006년도)」에서 이 건 토지가 학술림으로서 가치가 높다는 사실이 확인되어 청구법인 그 이후부터 이 건 토지를 AAA대학교 OOO의 실습장으로 활용하였다.이 건 토지는 AAA대학교에서 자동차로 5분 이내의 거리에 있어 학생들의 접근이 쉽기 때문에 OOO의 전공수업인 조림학 및 실습, 산림측정학 및 실습, 측량학 및 실습, 산림휴양계획 및 설계, 글로벌산림환경이슈 및 산림환경과기후변화 강의의 실습장으로 사용되었고 그 구체적인 강의 및 실습 내용(강의계획서)은 아래와 같다.＜2018년도 OOO학과 강의계획서＞○○○(나) 조세심판원은 자연상태의 녹지로 존치되고 있는 경우라면 원칙적으로 학교용도에 직접 사용되는 재산으로 볼 수 없다 하여도 해당 임야를 교육용도에 직접 사용하는 교육과정이 별도로 존재하는 경우라면 달리 볼 수 있다고 결정하였다(조심 2021지2894, 2022.8.24., 조심 2013지122, 2013.5.27.).대법원은 ‘학생들로 하여금 이 건 임야에서 실습한 결과를 과제로 제출하도록 한 사실, 이 건 임야는 기숙사 및 도로에서 가까워서 △△대학교 학교부지를 둘러싼 다른 임야에 비하여 접근성이 높고, 상수리나무, 아카시아나무 군락이 잘 발달되어 있으며, 남사면, 북사면에 따른 식생의 변화와 식물의 천이과정을 관찰하기에 적합한 등 연구가치가 있는 사실에 근거하여 해당 임야를 학술림으로 인정한 바 있다(대법원 2017.9.21. 선고 2017두47502 판결).(다) 처분청은 대법원 2018.6.15.

이유 2선고 2018두37519 판결을 근거로 청구법인이 이 건 토지를 계속적으로 학교용도에 직접 사용하였다고 보기 어렵다는 의견이나,해당 판례의 판단 근거가 된 교과과정, 이용 빈도, 수강인원, 교육시설 구비 여부, 구체적인 교육목적 활용 입증 내용은 아래와 같이 이 건과는 많은 차이가 있으므로 동일하게 판단할 수 없다.○○○(라) 처분청은 이 건 토지를 실습 장소로 사용하기 위한 체계적·지속적인 관리가 이루어지지 않았다는 의견이나, 청구법인은 이 건 토지를 취득한 후 그 안에 있던 건설폐기물장을 철거하여 숲 내 생육환경을 정화하는 데 많은 비용을 투입하였고, 울타리와 출입문을 설치하였으며, 처분청의 허가를 받아 설치한 가설건축물(3동)에 ‘AAA대학교 OOO 실습장’이라는 간판을 달고 강의실, 관리실, 실습도구 보관창고로 사용하였고, 교육과정의 실습시간 외에는 개방하지 아니하였다.(마) 이 건 토지는 도심 내에 소재하고 있음에도 다양한 식생이 분포되어 있어 AAA대학교 산림과학대학 소속 교수 및 연구원들은 이 건 토지가 연구자원으로서의 잠재력이 풍부한 것으로 판단하고, 실제로 수목 생장 환경 및 도시숲 등에 대한 연구를 활발히 수행하였다.OOO BBB 교수(현 OOO학장)는 조림용 묘목 식재 후 멀칭매트를 피복함으로서 묘목의 착근 및 생장을 돕고 일정 기간 후 분해되어 유기질 토양으로 전환될 수 있는 친환경 조림묘목 멀칭매트를 제조하기 위한 모듈 도출을 목적으로 연구를 진행하면서 이 건 토지의 묘포장을 해당 연구의 실험장으로 사용하였다.OOO대학 CCC 교수는 2012년부터 이 건 토지에 도시양봉장을 설치하고 다양한 연구활동(OOO 묘포장의 도시밀원 기능 평가, 도시꿀벌 및 도시양봉의 지속가능성 평가, 도시 생태계 식생 건강성 평가, 도시 생태계 수분매개충 건강성 평가, 도시 피복 변화 모델링 등)을 수행하였고, 해당 연구 결과는 다수의 논문, 국제 및 국내 학술발표, 지역교육봉사활동 수업 자료 등에 활용되었다.(바) AAA대학교 OOO의 정규 교과과정 이외에도 청구법인은 매년 이 건 토지에서 식목행사를 개최하였고, AAA대학교 평생교육원 수업과정에서도 이 건 토지를 실습장으로 사용하였다.청구법인은 매년 식목일에 이 건 토지에서 식목행사를 개최하여 OOO의 학생들이 실습의 일환으로 이 건 토지에서 직접 키운 묘목(소나무 등, 약 1,000주)을 학교 구성원을 비롯한 지역주민에게 무료로 나눠주는 행사를 개최하였고, AAA대학교 평생교육원(임업인, 귀산촌 전문과정)은 이 건 토지를 수목증식, 조경수 재배, 간벌, 벌목 등에 대한 과정의 주된 교육장소로 사용하였다.처분청은 평생교육원에서의 실습장 활용 및 묘목나눔행사 등은 일반인을 대상으로 한 것으로 학교용도에 직접 사용한 것으로 볼 수 없다고 하나, 「지방세특례제한법」제44조에서 대학교 부설평생교육원이 재산세 과세기준일 현재 평생교육시설에 직접 사용하는 부동산에 대해서는 재산세를 2018.12.31.까지 면제한다고 규정하고 있는바, 2018년도 재산세 과세기준일 현재 AAA대학교 OOO이 학교용도로 직접 사용하거나 그 부설 평생교육원이 평생교육시설로 직접 사용하고 있는 이 건 토지는 어느 모로 보나 재산세 면제대상에 해당한다.(사) 청구법인은 이 건 토지에 AAA대학교 제3캠퍼스를 조성하기 위해 이 건 토지를 취득한 것은 사실이나 재정 악화와 건축비 상승을 이유로 2020.7.31.

이유 3불가피하게 이 건 토지를 매각한 것인바, 청구법인이 당초 취득 목적대로 이 건 토지를 AAA대학교 제3캠퍼스로 조성하지 않았다 하더라도 앞서 주장한바와 같이 청구법인이 2018년도 재산세 과세기준일 현재 이 건 토지를 학교용도에 직접 사용한 사실은 명백하므로 이에 대한 재산세는 면제 대상이다.(2) 학교용도 사용면적 외의 장소가 자연상태의 ‘임야’에 해당하는 경우, 재산세 도시지역분은 과세제외 되어야 한다.재산세 도시지역분은 재산세 과세대상 토지 중 전ㆍ답ㆍ과수원ㆍ목장용지ㆍ임야를 제외한 토지에 부과되는 것이다(「지방세법」제112조 제1항, 「지방세법 시행령」제111조 제1호).조세심판원의 선결정례(조심 2018지4104, 2019.10.17.) 결정내용과 같이 이 건 토지 중 묘목장, 가설건축물 외의 토지가 자연림 상태의 임야에 해당한다면, 재산세 도시지역분 OOO원(2016년분 OOO원, 2017년분 OOO원) 중 묘목장, 가설건축물 면적을 제외한 나머지 면적에 대해서는 과세 제외되어야 한다.한편 이 건의 경우 아래와 같은 이유로, 공부상 등재현황과 달리 이용함으로써 재산세 부담이 낮아지는 경우 등에 해당하여 공부상 등재현황에 따라 과세되어야 한다고 볼 수 없다.재산세 현황부과규정은 구「지방세법 시행령」제119조(2021.12.31. 대통령령 제32293호로 개정되기 전)에서, 2021.12.28. 신설된 「지방세법」 제106조 제3항 및 같은 법 시행령 제105조의 2에서 다음과 같이 개정되었다. 개정 전 개정 후 구 지방세법 시행령 제119조 【재산세의 현황부과】 재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다. (2010.9.20. 개정) 지방세법 제106조 【과세대상의 구분 등】 (2021.12.28. 법률 제18655호 일부개정) ③ 재산세의 과세대상 물건이 토지대장, 건축물대장 등 공부상 등재되지 아니하였거나 공부상 등재현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상의 현황에 따라 재산세를 부과한다. 다만, 재산세의 과세대상 물건을 공부상 등재현황과 달리 이용함으로써 재산세 부담이 낮아지는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 공부상 등재현황에 따라 재산세를 부과한다. 지방세법 시행령 제105조의 2 【공부상 등재현황에 따른 부과】 법 제106조 제3항 단서에서 “재산세의 과세대상 물건을 공부상 등재현황과 달리 이용함으로써 재산세 부담이 낮아지는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다. (2021. 12. 31. 신설) 1. 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 함에도 불구하고 허가 등을 받지 않고 재산세의 과세대상 물건을 이용하는 경우로서 사실상 현황에 따라 재산세를 부과하면 오히려 재산세 부담이 낮아지는 경우 (2021.12.31. 신설) 2. 재산세 과세기준일 현재의 사용이 일시적으로 공부상 등재현황과 달리 사용하는 것으로 인정되는 경우 (2021.12.31. 신설) 부칙 (2021.12.28. 법률 제18655호) 제1조 【시행일】 이 법은 2022년 1월 1일부터 시행한다. (단서 생략) 제2조 【일반적 적용례】 이 법은 이 법 시행 이후 납세의무가 성립하는 경우부터 적용한다. 즉 2021.12.28. 신설된 「지방세법」 제106조 제3항의 적용시기는 2022.1.1.

이유 4이후 납세의무가 성립한 경우에 적용되는 것인바, 「지방세법」 제106조 제3항 단서 규정은 2016년 및 2017년분 재산세 도시지역분인 본건의 적용대상이 아니다.설령 위 단서조항에 따른다고 할지라도, 그 세부적인 적용 대상을 「지방세법 시행령」 제105조의2에 위임하여 규정하고 있는바, ① 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 함에도 받지 않고 이용하는 경우, ② 재산세 과세기준일 현재의 사용이 일시적으로 공부상 등재현황과 달리 사용하는 것으로 인정되는 경우가 해당 단서조항의 적용 대상이 된다.그런데, 이 건 토지가 임야로 사용되는 데에는 어떠한 허가 사항이 존재하지 아니하고, 이 건 토지에서 묘목장 외의 토지분은 나무가 빼곡히 들어선 임야로서 계속하여 임야로 사용되고 있어 일시적 사용으로 볼 수 없다.조세심판원은 신설된 「지방세법」 제106조 제3항에 따를 때에도 공부상 등재현황과 달리 이용하고 있는 경우 ‘서울도시계획포털’에 의해 그 현황을 확인하여 이를 임야로 판단한 바 있다(조심 2023서6947, 2024.3.27.).나. 처분청 의견(1) 청구법인은 이 건 토지를 학교용도에 직접 사용하지 아니하였다.(가) 처분청은 청구법인이 이 건 토지에 제3캠퍼스를 조성할 수 있도록 적극 지원하였음에도 청구법인은 제3캠퍼스 조성을 위한 구체적인 계획을 수립하지 않은 상태에서 2020.7.31. 이 건 토지를 DDD에게 OOO원에 매각하여 막대한 양도차익(OOO원)을 얻었는바, 처분청은 2021년 4월부터 현장출장 등을 통하여 청구법인이 이 건 토지를 학교용도에 직접 사용하지 않았다는 사실을 확인하고 청구법인에게 이 건 재산세 등(2018년도분)과 2016·2017년도분 재산세 등을 부과하였다.(나) 청구법인은 이 건 토지를 OOO학과의 실습장으로 사용하였다고 주장하고 있고, 실제로 2012년도부터 2014년도까지 이 건 토지를 OOO학과의 실습장으로 사용하였다는 취지의 비과세 감면 부동산 사용 현황을 처분청에 제출하였으나,대학교의 교과목에 실습 과정이 있고, 학기 중에 해당 토지를 방문하여 실습을 하였다고 하더라도 해당 토지의 전체 면적, 수업장소로 이용된 면적, 그 횟수 및 수강인원 등을 고려하여 그와 같은 사용이 일시적이거나 부수적으로 활용한 것에 불과하다면 이를 학교 용도에 직접 사용한 것으로 볼 수는 없다 할 것이고(대법원 2018.6.15. 선고 2018두37519 판결, 같은 뜻임).청구법인이 제출한 AAA대학교 OOO학과의 강의계획서를 보면, AAA대학교 53개의 학과 14,526명의 학부생 중 200명 정도의 학생(OOO학과)이 한 학기에 3번 이내로 실습장을 이용하였을 뿐 대부분의 강의가 실내에서 진행되었음을 볼 때, OOO학과의 학생들이 학기 중에 이 건 토지를 방문하여 실습을 하였다 하더라도 이와 같은 사용은 일시적 부수적인 사용(수업장소)에 불과할 뿐 계속적으로 학교 용도에 직접 사용하였다고 보기는 어렵다.(다) 또한 AAA대학교 EEE 총장이 ‘AAA대학교 학생자치언론 OOO’과 한 인터뷰에서 “땅을 갖고 있으면서 사용하지 않으면 법적으로 문제되기 때문에 실습장이라 이름을 붙여놓은 거다. 저기서(이 건 토지) 무슨 실습을 하겠나.

이유 5지방에 산림이 있는데, 산림대는 거기(지방에 위치한 산림)서 정기적으로 실습을 한다”라고 답변한 것으로 볼 때, 청구법인은 당초부터 이 건 토지를 OOO학과의 실습장으로 사용할 의도가 없는 상태에서 취득세와 재산세의 납부를 회피하기 위해 이 건 토지의 명칭만 OOO학과 실습장으로 한 것이라고 볼 수도 있다.아울러, 청구법인이 매년 개최하였다고 주장하는 식목행사는 이 건 토지에 있는 묘포장에서 일반인을 대상으로 진행된 묘목나눔행사로 1년에 하루 정도에 불과하고, AAA대학교 평생교육원의 ‘임업인, 귀산촌 전문과정’의 현장실습 또한 학생이 아닌 일반인을 대상으로 진행된 프로그램으로 이를 학교 용도에 직접 사용한 것으로 보기 어렵다(대법원 2015.5.14. 선고 2014두45680 판결, 같은 뜻임).(라)「지방세특례제한법 시행령」 제126조 제1항 제5호에서 재산세를 감면받고자 하는 경우 과세기준일로부터 30일 이내에 감면신청서를 관할 시장·군수·구청장에게 제출하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 영 제127조에서 지방세의 감면자료를 제출하여야 하는 자는 감면받은 세액 등을 확인할 수 있는 자료를 다음 연도 1월 31일까지 과세물건 소재지를 관할하는 시장·군수에게 제출하여야 한다고 규정하고 있는데,청구법인은 2015년도 이후 이 건 토지의 재산세 등에 대한 감면신청 및 감면받은 세액을 확인할 수 있는 자료 등을 한 번도 제출하지 않았고, 그 후 처분청이 이 건 토지에 대해 착오로 재산세를 면제한 사실을 확인한 후 「지방세법」 제115조 제2항에 따라 과세 누락한 이 건 재산세 등을 부과한 것이므로 이는 관련 법령에 따라 부과한 정당한 처분이다.(마) 「지방세특례제한법」 제41조 제2항에서 학교 등이 재산세 과세기준일 현재 해당사업에 직접 사용하는 부동산에 대해서는 재산세를 면제한다고 규정하고 있고, 학교용 건축물을 건축하기 위한 토지의 경우 그 건축물을 건축 중인 경우에 한해 재산세를 면제하는 것인데, 청구법인은 AAA대학교의 제3캠퍼스 조성을 위해 이 건 토지를 취득한 후 학교용 건축물을 신축하지 않은 상태에서 2020.7.31. 이를 매각하였는바, 이는 청구법인이 이 건 토지를 학교 용도에 직접 사용하지 않았다는 것을 사실상 인정하는 것이고, 해당 토지가 재산세 면제대상이라는 사실은 이를 주장하는 납세의무자에게 입증책임이 있다고 할 것(대법원 1996.4.26. 선고 94누12708 판결, 같은 뜻임)이므로 처분청이 청구법인에게 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 정당하다.(2) 이 건 재산세 도시지역분 과세처분은 정당하다.「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 시행령」 제58조(지목의 구분) 제5호에서 임야는 “산림 및 원야를 이루고 있는 수림지, 죽림지, 암석지, 자갈땅, 모래땅, 습지, 황무지 등의 토지”라고 규정되어 있다.청구법인이 소유한 토지의 토지이용계획원을 살펴보면 이 건 토지의 공부상 지목은 대지 혹은 전이며, 일부 나무가 심어져 있는 부분의 토지는「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따라 도시지역 및 주거지역 등으로 지정되어 있는데, 여기서 주거지역이란 주거환경을 보호 및 조성하기 위하여 지정한 지역을 의미한다.또한 청구법인이 임야라 주장하는 토지는 도로와 인접해 있고, 서울특별시장은 2015.11.19.

이유 6AAA대학교 제3캠퍼스를 조성할 수 있도록 도시계획시설 및 세부시설 조성계획 변경 결정ㆍ고시까지 하였으나, 청구법인의 재정문제 등으로 학교용지로 쓰지 못한 나대지이다.특히 특수산림사업지구로 지정된 임야도 아니고, 「산지관리법」에 따른 보전산지에 있는 임야도 아니다.단순히 나무가 일부 심어져 있다는 이유만으로 주거지역까지 그 현황을 임야로 판단하는 것은 무리가 있다.만약 청구주장과 같이 해당 토지의 사실상 현황이 임야라고 한다면 공부상 지목 또한 변경하여야 함에도 불구하고, 청구법인은 지목변경을 하지 않았다.따라서 청구법인이 임야라 주장하는 토지에 대하여 부과한 재산세 도시지역분 과세는 정당하다.3. 심리 및 판단가. 쟁점① 2016ㆍ2017년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구법인이 이 건 토지를 학교용도에 직접 사용하고 있는 것으로 볼 수 있는지 여부② 임야에 해당하는 부분에 대한 재산세 도시지역분은 과세제외되어야 한다는 청구주장의 당부나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재다. 사실관계 및 판단(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 내용이 나타난다.(가) 청구법인은 서울특별시 종로구 OOO 일대에서 AAA대학교를 운영하고 있는 학교법인으로 2003.4.14.부터 2006.9.4.까지 이 건 토지(서울특별시 종로구 OOO 외 14필지 28,701㎡)를 약 OOO원에 취득하였고, 처분청은 청구법인이 이 건 토지를 학교 용도(AAA대학교 제3캠퍼스 조성)에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산으로 보아 취득세 등을 면제하였다.(나) 청구법인과 처분청은 2014.4.11. ‘업무협력 및 교류협약’을 체결하였는데, 그 내용을 보면, 청구법인은 이 건 토지에 AAA대학교 제3캠퍼스를 조성하여 조형대학 및 예술대학을 이전하고, 처분청은 이를 위한 각종 행정절차를 지원하는 것으로 나타난다.(다) 서울특별시장은 2015.11.19. 청구법인이 이 건 토지에 AAA대학교 제3캠퍼스를 조성할 수 있도록 ‘도시계획시설 및 세부시설 조성 계획 변경 결정’을 고시하였으나, 청구법인은 등록금 동결 등 재정문제와 건축비의 급격한 인상으로 이 건 토지에 AAA대학교 제3캠퍼스 조성 하는 계획을 철회하고, 2020.7.31.