청구법인이 가맹점사업자에 대하여 광고비와 관련한 미수금채권을 가지고 있는지 여부

요지청구법인의 가맹계약 개정시 가맹점사업자의 사전동의를 거쳐 광고비의 분담 한도를 정한 바 가맹점사업자의 사전동의가 있었다면 별도의 미수채권 있으리라 보기 어렵고 사전동의가 없었더라도 사전동의한 가맹점사업자와 동일한 수준의 분담하였을 것으로 보이므로 이를 재조사하여 미수금채권 존부를 판단하는 것이 타당함

주문OOO세무서장이 2025.1.15. 청구법인에게 한 2023사업연도 법인세의 경정청구 거부처분은 청구법인의 2023사업연도 가맹점사업자 측 광고비용 부담액(광고비용의 50%)과 가맹점사업자로부터 수취한 금액의 차액 OOO원 중 사전 동의 가맹점분 및 광고에 사전 미동의한 가맹점사업자들이 사전 동의한 가맹점사업자들과 동일한 수준의 분담 한도를 적용받았는지 여부를 재조사하여, 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.

이유1. 처분개요가. 청구법인은 OOO. 설립되어 ‘A’이라는 브랜드로 프랜차이즈업을 영위하고 있는 법인이고, 서울지방국세청장은 2021년 청구법인에 대한 2016～2020사업연도 법인세 조사 결과, 청구법인이 가맹계약상 가맹점사업자와 광고비용을 50%씩 부담하기로 하였으나, 가맹점사업자 부담 비용을 가맹점사업자가 주문한 원료육 한 마리당 OOO원으로 규정하였는바, 가맹점사업자 측 광고비용 부담액(광고비용의 50%)과 가맹점사업자로부터 수취한 금액의 차액(이하 “쟁점차액”이라 한다)에 해당하는 미수채권을 보유하고 있는 것으로 보아 세무조사 결과통지를 하였고, 청구법인은 이에 따라 2021사업연도 이후 매 사업연도 법인세 신고 시 쟁점차액을 익금에 산입하였다.나. 청구법인은 이후 2024.12.20. ‘2022년 7월「가맹사업거래의 공정화에 관한 법률」(이하 “가맹사업법”이라 한다) 개정으로 인해 쟁점차액 관련 미수채권이 발생되지 않게 되었다’는 이유로 2023사업연도 쟁점차액 OOO원의 익금불산입을 하여 처분청에 2023사업연도 법인세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.다. 처분청은 ‘청구법인의 가맹점 계약내역, 광고비 미수금잔액 통보내역 등을 검토한바, 청구법인과 가맹점사업자 간의 법률관계가 소급하여 변경되었다고 볼 수 없다’는 이유로 2025.1.15. 위 경정청구를 거부하였다.라. 청구법인은 이에 불복하여 2025.4.8. 심판청구를 제기하였다.2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 가맹계약의 합리적인 해석상 청구법인은 각 가맹점사업자에 대해 쟁점차액 상당의 채권을 가진다고 볼 수 없다.(가) 세무조사 당시, 청구법인은 아래의 2021년 6월 개정된 가맹계약(이하 “2021년 가맹계약”이라 한다) 제31조(광고) 규정에 따라 가맹점사업자들과 광고비용을 분담하고 있었다. 2021년 가맹계약 제31조 제3항 본문은 “광고에 소요되는 비용은 전국규모의 광고(TV, 라디오, 5대 일간지 등의 경우)의 경우 “가맹본부”가 50%, 가맹점사업자 측이 50%를 부담하며, 각 가맹점사업자 간 비용부담의 배분은 각각의 원재료 공급수량에 따른 비율로 하는 것을 원칙으로 한다”고 규정하고 있고, 같은 조 제4항은 “가맹본부는 전 항에 의하여 소요된 비용 중에서 각 가맹점사업자가 부담해야 할 비용을 가맹점사업자가 주문한 원료육에 비례하여 마리당 OOO원(부가가치세 포함)으로 계산한다. 이 비용은 제18조 제13항에서 정한 대금지급일을 기준으로 하며, 상품대금과 함께 본사로 직접 입금한다”고 정하고 있었다.(나) 이 건 거부처분의 전제와 같이 각 가맹점사업자들에 대해 전체 광고비용의 50%에 상당하는 금액을 분담하도록 한다면 ‘가맹점사업자가 부담해야 할 비용은 주문한 원료육 마리당 OOO원으로 계산’하도록 정하고 있는 가맹계약 제31조 제4항에 위반되는 결과가 초래된다.

이유 2반대로 청구법인이 원료육 마리당 OOO원의 금액만을 정산받더라도 가맹점사업자가 광고비용의 50% 금액에 미치지 못하는 금액만을 분담하게 되는 결과가 되므로, 이 또한 가맹계약 제31조 제3항의 규정을 위반한 것이다.이처럼 위 두 가지의 비용분담 원칙을 별개로 해석한다면 이는 필연적으로 어느 한쪽 기준을 위반하는 결과가 초래될 수밖에 없는바, 계약의 경위와 목적, 거래의 관행 및 당사자의 의사 등을 종합적으로 살펴 모순이 발생하지 않는 합리적인 방향으로 해석하여야 한다.대법원은 모순된 계약조항의 해석이 문제된 사안에서, ‘잔금이 지급된 후에는 해제할 수 없다’는 문언과 그에 이은 ‘양도인이 해제할 때에는 잔금의 배액을 상환한다’는 계약문언을 모순 없이 합리적으로 해석하여 보면, 위 계약조항은 ‘잔금이 지급된 후에는 통상의 계약금 배상으로는 계약을 해제할 수 없으나, 잔금의 배액을 상환하면 계약을 해제할 수 있다’는 내용의 약정해제권 유보의 의미로 해석함이 타당하다고 판단한 바 있다(대법원 2006.11.9. 선고 2004다22971 판결 참조).(다) 2021년 가맹계약에서 가맹점사업자의 광고비용 분담기준으로 정하고 있는 ① ‘광고비용의 50%’, ② ‘공급 원료육 마리당 OOO원’의 금액을 단순히 병렬적인 의미로 해석한다면 앞서 본 바와 같이 이들 규정 간에 충돌이 발생하게 되는데, 위 규정들 간의 적용관계를 ‘구체적인 분담기준(비율)’과 ‘분담금액의 한도’로 해석함으로써 합리적으로 모순을 해소할 수 있다.구체적으로, 가맹점사업자로 하여금 원료육 마리당 OOO원의 금액을 광고비용 분담금으로 부담하도록 하되, 광고비용의 50%를 광고비용 분담의 ‘한도’로 이해함으로써 원료육 마리당 OOO원 기준에 따라 가맹점사업자가 분담하게 되는 광고비용이 전체 광고비용의 50%를 초과하게 되는 경우, 그 초과분에 대해서는 (원료육을 계속 공급하더라도) 광고비용 정산금을 더 이상 청구하지 않는 것으로 계약조항을 해석할 수 있을 것이다. 이는 가맹계약상 각 조항의 문언 중 어느 한쪽을 배제하지 않으면서도 모순이 발생하지 않도록 조화롭게 해석한 것으로서, 계약해석의 원칙에 따른 보편타당한 해석으로 봄이 상당하다.이와 반대로, 가맹점사업자로 하여금 광고비용의 50%를 부담하도록 하되 원료육 마리당 OOO원을 그 분담금의 한도로 해석하는 것도 가능하다. 청구법인의 경우 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원의 합계액을 초과하므로, 위와 같은 해석에 따르더라도 한도 규정의 적용을 받아 결과적으로 각 가맹점사업자들은 원료육 마리당 OOO원만을 광고비용 정산금으로 부담하게 된다.(라) 아울러 당사자 의사의 측면에서 살펴보더라도 위와 같은 가맹계약조항의 해석이 청구법인과 가맹점사업자의 의도에 부합하는 것으로서 타당하다.청구법인은 미수수익의 세무조정과 관계없이 실제 정산금을 청구함에 있어서는 원료육 마리당 OOO원만을 각 가맹점사업자들에게 청구할 뿐, 광고비용 50%의 분담기준은 전혀 고려하고 있지 않다.

이유 3청구법인의 경우 수년째 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원을 기준으로 청구하는 실제 정산금의 합계액을 초과하고 있으나, 단 한차례도 원료육 마리당 OOO원 이상의 정산금을 청구한 사실이 없고, 회계상으로도 별도의 정산금 혹은 미수금채권을 계상하고 있지 않다.이는 가맹계약의 상대방 당사자인 각 가맹점사업자들 또한 다르지 않는바, 가맹점사업자들은 ‘원료육 마리당 OOO원’을 광고비용 분담금으로 생각하고 있을 뿐, 그 누구도 광고비용 분담금이 전체 광고비용의 50%에 달할 때까지 추가적인 정산의무를 부담하는 것으로 여기고 있지 않다.특히 청구법인은 가맹점사업자가 가맹계약을 해지하고 폐업하는 경우에도 추가적인 광고비용 정산을 청구하고 있지 않다. 청구법인이 미수금채권을 가지면서도 이를 청구하지 않고 유예하고 있는 것이라면 적어도 가맹계약을 해지하는 가맹점사업자에 대해서는 잔여 분담금의 정산을 청구하였을 것이다. 그러나 각 가맹점사업자가 분담하는 광고비용은 ‘주문 원료육 마리당 OOO원’으로 계산되므로 원료육대금을 지급함과 동시에 광고비용 분담금에 대한 즉각적인 정산이 이루어지게 되어 미수금채권이 발생할 수 없는 구조이고, 실제 청구법인은 폐업한 가맹점사업자에 대해 추가적인 광고비용의 정산을 청구한 사실이 없는바, 청구법인이 미수금채권을 가지면서도 그 행사만을 단순히 유예하고 있는 것이 아니다.(마) 2022.1.4. 법률 제18709호로 개정된 가맹사업법은 가맹점사업자로 하여금 비용의 전부 또는 일부를 부담하는 광고나 판촉행사를 실시하려는 경우, 그 비용부담에 관하여 일정 비율 이상의 가맹점사업자로부터 사전 동의를 받도록 의무화하였다(제12조의6 제1항). 청구법인은 위와 같은 가맹사업법 개정에 따라 순차적으로 가맹계약서를 개정하여 2023년 7월에는 ‘50%:50%’의 광고비용 분담비율을 삭제하는 등 광고비용 분담에 관한 구체적인 기준을 가맹계약 조항에서 제외하였고, 2023년 1월부터 청구법인은 광고비용 분담에 관한 사항을 개별적인 사전 동의 절차를 통해 확정하고 있다.이처럼 2021년 이후 가맹계약의 개정으로 광고비용 분담기준에 관한 계약 문언이 일부 변경되었으나, 이 건 거부처분의 전제와 같이 가맹점사업자가 부담하여야 할 광고비용을 ‘광고비용의 50%’ 금액으로 해석할 여지가 없다는 점에서는 앞서 자세히 살펴본 2021년 가맹계약과 다르지 않다. 따라서 2023년 개정된 가맹계약에 따르더라도 가맹점사업자가 광고비용의 50% 상당액을 부담한다고 볼 수 없고, 반대로 청구법인이 가맹점사업자들에 대해 광고비용의 50% 금액 상당의 정산금채권을 가진다고 볼 수도 없는바, 가맹계약 조항을 근거로 청구법인이 가맹점사업자들에 대하여 광고비용의 50%에 달하는 정산금채권을 가진다는 전제로 이루어진 이 건 처분은 위법하다.(2) 청구법인은 2023년부터 분담금액 및 한도를 명시한 사전 동의서를 받아 광고비용을 집행하였는바, 이에 비추어 보더라도 청구법인이 쟁점차액 상당의 채권을 가진다고 볼 수 없음이 분명하다.(가) 청구법인은 2023년부터 개정된 가맹사업법에 따라 각 가맹점사업자들로부터 분담금액 및 한도를 명시한 사전 동의서를 받아 광고비용을 집행하고 가맹점사업자들로부터 광고비용을 정산받았다.청구법인은 사전 동의서를 통해 광고 내용 및 매체, 진행기간을 안내하면서, 가맹점사업자가 부담하여야 하는 광고비용에 대해서도 분담비율 및 분담한도를 명시하였다.

이유 4사전 동의서에서 확인되는 바와 같이 청구법인은 가맹점사업자의 광고비용 분담비율을 ‘50%’로, 분담한도를 ‘원료육 마리당 OOO원’으로 정하여 동의를 구하였고, 가맹점사업자들의 동의를 받아 광고비용을 집행한 다음 위 기준에 따라 광고비용을 정산하였다. 청구법인의 경우 원료육 마리당 OOO원으로 계산한 정산금이 광고비용의 50% 금액에 미치지 못하므로, 위 ‘분담한도’가 적용되어 가맹점사업자들에 대해 ‘원료육 마리당 OOO원’의 정산금만을 청구할 수 있었다.이처럼 청구법인은 2023년부터 매번 새로운 광고를 진행할 때마다 광고비용 분담기준을 포함한 동의서를 제시하면서 각 가맹점사업자들로부터 가맹사업법 제12조의6에 따른 사전 동의를 받고 있으며, 각 가맹점사업자들은 동의서에 명시된 ‘분담한도’에 따라 ‘원료육 마리당 OOO원’의 광고비용을 부담하였다.(나) 이와 같은 동의서상의 분담기준은 가맹사업법에 따른 것이다. 가맹사업법 및 같은 법 시행령은 광고·판촉 행사를 진행하려는 가맹본부로 하여금 가맹점사업자들과 사전약정을 체결하거나 일정 비율 이상의 사전 동의를 받도록 규정하고 있고, 사전약정의 내용에는 광고행사의 명칭 및 실시기간과 더불어 소요비용과 가맹점사업자의 ‘분담비율’ 및 ‘분담한도’를 포함하도록 정하고 있다(가맹사업법 제12조의6, 같은 법 시행령 제13조의5 제4항).가맹사업법이 동의서에 포함되어야 하는 내용에 대해서는 별도로 정하고 있지 않으나, 가맹점사업자들이 부담하게 될 광고비용을 정확하게 고지받고 동의 여부를 스스로 결정할 수 있도록 하려는 가맹사업법 조항의 취지를 고려하면, 사전 동의서는 분담비율 및 분담한도 등을 포함하여 사전약정과 유사한 내용이 명시되도록 함이 타당하고, 가맹사업법 소관기관인 공정거래위원회에서도 같은 취지로 설명하고 있다(광고판촉사전동의제 설명회 요약 질의응답 참조).이 건 거부처분은 청구법인이 가맹점사업자들과의 계약에 따라 사법상 ‘광고비용의 50%’에 상당하는 금액의 채권을 가진다는 점을 전제로 한 것이나, 애당초 청구법인은 가맹계약 및 개별 광고건에 관한 동의서상의 분담한도에 해당하는 ‘원료육 마리당 OOO원’을 초과하여 정산금채권을 가질 수 없다. 다시 말해 청구법인은 계약상 가맹점사업자들에게 광고비용 50% 금액에 대한 정산을 청구할 수 있음에도 단순히 청구하지 않고 있는 것이 아니라, ‘원료육 마리당 OOO원’을 초과하는 부분에 대해서는 정산을 청구할 수 있는 사법상 권리 자체가 존재하지 않는 것이다.(3) 이 건 거부처분은 과다 광고의 책임을 가맹점사업자에 떠넘기는 결과를 초래하게 되어 부당하다.청구법인이 가맹점사업자들로부터 정산받는 구체적인 분담금액을 ‘원료육 마리당 OOO원’으로 산정하게 된 경위를 고려해 보더라도, 청구법인이 가맹점사업자에게 언제나 광고비용의 50%를 청구할 수 있는 권리를 가진다고 보는 것은 불합리한 측면이 있다.

이유 5가맹계약상 ‘원료육 마리당 OOO원’의 분담금액은, 청구법인이 광고비용 분담기준을 합리적으로 정하기 위해 먼저 예상 광고비용을 추정하고 이를 가맹본부와 가맹점사업자들이 각각 50%씩 부담하도록 정한 뒤 가맹점사업자들이 부담하는 ‘예상 광고비용의 50% 금액’을 ‘예상 판매량(=주문 원료육 마리수)’으로 나누는 방식으로 산정한 것이다.즉, 당초 광고비용의 분담 기준을 정함에 있어서는 가맹본부와 가맹사업자들이 각각 광고비용의 50%를 부담할 것을 예정하였으나, 이는 어디까지나 가맹본부의 입장에서는 적정한 규모의 광고 집행을, 가맹점사업자들의 입장에서는 예상 판매량의 달성을 전제로 하는 것으로서, 양자 모두 각자의 책임을 이행하였을 때에만 비로소 양 당사자가 당초 의도한 광고비용의 공정한 분담이 달성될 수 있다(청구법인과 가맹점사업자들은 원료육 마리당 OOO원 정도를 정산받게 되면 대략 광고비용의 50%를 가맹점사업자가 분담하게 되는 것으로 예상하였다).그런데 청구법인의 공격적인 마케팅 정책으로 인하여 당초 예상을 초과하여 광고비용이 지출되었고, 그로 인하여 실제로는 2023년을 포함하여 매년 지출하는 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원을 기준으로 각 가맹점사업자로부터 정산받는 금액을 초과하게 되었는바, 이는 가맹본부인 청구법인이 적정한 규모를 초과하여 광고를 집행한 것에 그 원인이 있다.따라서 사정이 이러함에도 만약 청구법인이 원료육 마리당 OOO원의 기준을 넘어 광고비용의 50% 금액 전부를 각 가맹점사업자들에게 청구하게 된다면, 이는 청구법인의 잘못으로 일어난 적정 규모를 초과한 광고의 책임을 가맹점사업자들에게 일방적으로 떠넘기는 것이 되어 부당하다.이는 반대로 생각해 보더라도 다르지 않다.

이유 6광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원의 금액에 미달하는 경우를 가정해 보면, 이는 청구법인이 적정 규모에 미달하게 광고를 집행하거나 가맹점사업자들이 예상 판매량을 초과하여 매출실적을 달성한 것으로 해석할 수 있는바, 이러한 상황에서 가맹점사업자들로 하여금 원료육 마리당 OOO원의 광고비용을 분담하도록 하는 것은 실제로 지출되지도 않은 광고비용을 분담하도록 하거나 예상을 초과하여 판매실적을 달성하였음에도 오히려 불이익을 부담지우는 것이라는 측면에서 부당하다.이와 같이 원료육 마리당 OOO원의 합계금액과 광고비용의 50% 금액에 차이가 발생하는 것은 청구법인이 광고비용을 과다 또는 과소하게 집행한 것이 그 원인이 되므로 가맹점사업자에 그 책임을 돌리는 것은 부당한바, 분담금액의 산정 경위 및 이를 둘러싼 당사자들의 의사를 고려하면 청구법인은 ① 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원의 합계금액을 초과하는 경우에는 원료육 마리당 OOO원의 합계금액을, ② 반대로 광고비용의 50% 금액이 원료육 마리당 OOO원의 합계금액에 미달하는 경우에는 광고비용의 50% 금액을 청구할 수 있는 권리를 가진다고 봄이 타당하다.(4) 또한 이 건 거부처분은 청구법인으로 하여금 가맹사업법을 위반하여 가맹점사업자에게 추가적인 광고비용 분담을 강요하도록 하는 결과를 초래하게 되어 부당하다.이 건 거부처분은 청구법인이 각 가맹점사업자들에 대하여 광고비용 50% 금액의 정산금채권을 가지고 있으면서도 이를 청구하지 않고 있다는 사실관계를 전제로 하는바, 이러한 전제에 따른다면 청구법인은 각 가맹점사업자들에 대하여 광고비용 50% 상당의 정산금채권을 가지게 되고, 각 가맹점사업자들은 ‘원료육 마리당 OOO원’에 더하여 광고비용 분담비율이 50%에 이를 때까지의 차액에 대해서도 추가적인 광고비용을 부담하여야 한다.즉, 이 건 거부처분은 분담한도와 관계없이 언제나 광고비용의 50%에 달하는 금액을 가맹점사업자들이 부담하여야 한다고 전제하므로, 청구법인이 존재하지도 않는 채권으로 인한 익금산입을 피하기 위해서는 가맹점사업자들로 하여금 광고비용의 50% 금액을 부담하도록 추가적인 광고비용의 분담을 강요할 수밖에 없다. 이는 가맹점사업자를 보호하기 위한 가맹사업법의 취지에 정면으로 반하는 것으로서 부당하다. 이뿐만 아니라 청구법인이 동의를 받은 범위를 벗어나 가맹점사업자들에게 광고비용을 부담시키는 것은 그 자체로 가맹사업법 위반이 되고, 공정거래위원회에 의한 시정조치 및 과징금 부과의 대상이 된다(가맹사업법 제33, 35조, 및 개정 가맹사업법령 설명자료 참조).(5) 청구법인의 항변 내용은 다음과 같다.(가) 처분청의 해석으로는 가맹계약서 조항 간의 모순을 해소할 수 없고, 그 해석은 사전 동의서의 분담기준과도 배치되는 것으로서 타당하지 않다.처분청 의견과 같이 청구법인이 가맹점사업자들에게 공문을 통보한 사정만으로, 청구법인과 가맹점사업자들 사이에 광고비용을 각자 50%씩 분담할 의사가 있었다고 단정할 수 없다.