청구법인이 외국법인과 마케팅 서비스계약을 체결하고 외국법인이 브랜드와 관련한 글로벌 마케팅 비용을 청구법인 등의 매출액 비율로 안분하여 지급한 쟁점분담금이 법인세법 상 사용료 소득에 해당하는지 여부

요지쟁점분담금은 브랜드의 국제적 소비를 촉진시키는 활동에 소요된 비용을 각 자회사가 분담한 것으로 국내에서의 상표 사용과 직접적인 관련성이 있다고 보기 어려운 점, 쟁점분담금 지급 여부에 따라 상표사용 여부가 달라지는 것은 아닌 것으로 보이는 점 등에 비추어 이를 사용료소득으로 보기 어려움

주문부평세무서장이 2023.12.15. 청구법인에게 한 2018사업연도 법인세 OOO원 및 2018~2020사업연도 원천징수분 법인세 합계 OOO원의 각 부과(징수) 처분은 이를 취소한다.

이유1. 처분개요가. 청구법인은 2002.8.7. 자동차 및 동 부품의 제조.판매를 주요 목적으로 하여 설립된 법인으로 OOO에 본사를 두고 OOO.OOO.OOO.OOO 등 4개의 국내 생산공장을 통해 자동차 및 동 부품을 제조.판매하고 있으며, OOO(이하 “OOO”이라 한다)이 최상위 지배기업이다.나. 청구법인은 2013.1.1. 미국 소재 법인 A(이하 “A”라 한다)와 마케팅 서비스 계약(이하 “쟁점계약”이라 한다)을 체결하였는바, A는 OOO의 자동차 브랜드인 쉐보레와 관련된 글로벌 마케팅 비용을 청구법인과 같은 세계 각국의 제조법인들의 매출액 비율로 안분하여 분담금을 청구하고 있으며, 청구법인 또한 A로부터 글로벌 마케팅 비용에 대한 분담금 지급요청을 받아 2018～2020사업연도 중 OOO원(이하 “쟁점분담금”이라 한다)을 지급하였다.다. 서울지방국세청장은 2022.10.27.부터 2023.4.7.까지 청구법인에 대하여 법인제세 통합조사를 실시한 결과, 쟁점분담금은 「법인세법」 및 「대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약」(이하 “한미조세조약”이라 한다)상 원천징수대상소득인 상표권 사용료에 해당한다고 보아 처분청에 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2023.12.15. 청구법인에게 아래 ＜표1＞과 같이 2018사업연도 법인세 OOO원, 2018~2020사업연도 원천징수분 법인세 합계 OOO원을 각각 경정.고지하였다.＜표1＞ 법인세 경정.고지내역ㅇㅇㅇ라. 청구법인은 이에 불복하여 2024.3.8. 심판청구를 제기하였다.2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 쟁점계약에 따라 A가 청구법인을 포함한 관계회사들에게 제공하는 마케팅 용역의 주요내용은 아래 ＜표2＞와 같다.

이유 2A는 청구법인을 포함한 해외 자회사들에게 마케팅 용역을 제공하기 위하여 다수로부터 마케팅 용역을 중앙 집중 방식으로 구매하고, 동 구매 비용 및 기타 경비에 5%를 가산한 용역 수수료를 해당 용역을 제공받은 해외 자회사의 매출액 비율에 따라 청구한다.＜표2＞ A가 제공하는 마케팅 용역 주요내용 구분 마케팅 용역 세부내용 전략 마케팅 관련 - 맨체스터 유나이티드 연계 ㆍ맨체스터 유나이티드 스폰서십을 체결하고 선수단 유니폼 등에 OOO의 “쉐보레” 브랜드 노출을 통한 광고 ㆍ유튜브, 트위터, 페이스북 등을 통하여 맨체스터 유나이티드와 연계된 다양한 홍보 활동(“쉐보레 FC” 운영) ㆍ“쉐보레” 브랜드를 맨체스터 유나이티드의 공식 홈페이지 및 각종 홍보자료에 노출 ㆍ맨체스터 유나이티드 공식 홈페이지에 쉐보레 차량 구매 가능한 판매점(Dealer사 등) 노출 ㆍ맨체스터 유나이티드 주 경기장내에 쉐보레 차량 광고 전시, 무료주차, 시승체험 등 각종 프로그램 운영을 위한 “쉐보레 Car Park” 운영 ㆍ그 외, Car Player Hand Off, Driven by Advertising, Sponsored Match, Stingray Reveal, 360 Fan Pic 등 맨체스터 유나이티드와 연계된 수십 종류의 다양한 광고 홍보 활동 ㆍ맨체스터 유나이티드와 쉐보레 차량 리스 계약 체결 Scratch - MTV 채널 ㆍ자동차 시장 고객층의 40%를 차지하는 밀레니얼 세대를 대상으로 하는 광고 활동(TV shows제작, 음악 제작 등) 쉐보레 “Shared Marketing” ㆍ잠재적 고객이 가상현실을 통해 차량을 체험할 수 있는 CGI(Computer Generated Image) 개발 기타 마케팅 활동 ㆍ고객과의 직접 소통 및 대화형 마케팅을 위한 각종 광고 판촉, 이벤트, 체험행사, 홍보, 직접 마케팅(이메일, 온라인 플랫폼) 기타 ㆍ마케팅 공급업체와의 계약 및 고품질 마케팅 서비스의 적시 제공을 위한 공급업체 감사지원 한편, 청구법인은 2004년 2월경 OOO과 Trademark and Tradename License Agreement(이하 “라이선스 계약”이라 한다)를 체결하였고, 라이선스 계약 Article 2.1에 따라 2004년부터 별도의 로열티 지급 없이 OOO이 보유한 상표권을 차량 제품의 제조, 조립 및 유통을 위해 비독점적이고 양도 불가능한 조건으로 사용할 권리를 보유하고 있다.(2) 「법인세법」제93조 제8호는 상표권 등을 국내에서 사용하거나 그 사용 대가를 국내에서 지급하는 경우, 이를 국내원천 사용료소득으로 규정하고 있는바, 조세심판원 선결정례에 따르면 쟁점분담금은 사용료소득에 해당될 여지가 없다.(가) 내국법인이 해외 관계사에게 지급한 마케팅 용역 수수료에 대해 처분청이 사용료소득으로 보아 과세한 사례에 대하여 조세심판원은 일관되게 처분청의 과세가 부당하다고 판단해왔는바, 최근 결정례인 조심 2020서8002, 2023.12.12.

이유 3결정의 판단 부분 주요 내용을 이 건과 비교하면 아래 ＜표3＞과 같다.＜표3＞ 선결정례 및 이 건 사실관계의 비교 구분 선결정례 판단 부분 이 건 사실관계 1 ㆍ쟁점분담금이 상표권 사용대가로서 국내원천 사용료소득이 되기 위해서는 국내에서 상표를 사용한 것에 대한 대가이어야 하는데, 이 건 문제가 되는 쟁점분담금은 글로벌기업들이 세계적으로 유명한 운동선수나 팀들에 대한 후원 및 그 밖의 다른 광고활동 등의 인적용역을 통하여 국제적 소비를 촉진시키는 활동에 필요한 비용을 부담하는 것으로, 그 효과가 전 세계적으로 미치는 것이어서 국내의 상표사용과 직접적인 관련성이 있다고 보기 어렵다 할 것임 ㆍ쟁점분담금은 세계적으로 유명한 운동선수나 팀들에 대한 후원 및 그 밖의 다른 광고활동 등의 인적용역을 통하여 국제적 소비를 촉진시키는 활동에 필요한 비용을 부담하는 것으로, 그 효과가 전 세계적으로 미치는 것이어서 국내의 상표사용과 직접적인 관련성이 있다고 볼 수 없음 2 ㆍ마케팅 비용 분담금과 상표권 사용료의 계약내용을 비교하면, 두 계약은 그 목적, 상대방 및 제공되는 급부내용 등이 다른 것으로 확인됨 ㆍ특히 대금지급방식이 쟁점분담금은 ○○본사 등의 내부비용(인건비, 복리후생비 등)에 5％의 마진을 가산한 금액과 제3자 비용(광고선전비, 수수료 등)의 합계액을 전체 판매법인의 매출 합계 중 각 수혜법인(청구법인 포함)의 매출이 차지하는 비율로 안분 계산된 금액임 ㆍ청구법인이 ○○본사 등에 쟁점분담금을 지급하지 않는다하여 상표에 대한 라이선스계약이 존재하는 한 AA 상표에 대한 국내 사용이 불허되지는 않는다 할 것임 ㆍ청구법인은 OOO과 체결한 라이선스 계약에 따라 OOO이 보유한 상표권을 별도의 사용료 지급 없이 사용할 수 있음 ㆍ쟁점분담금은 실제 발생한 마케팅 비용에 5%를 가산하여 각 자회사들의 매출액 비율로 안분된 금액임 ㆍ청구법인이 쟁점분담금을 지급하지 않더라도 OOO이 보유한 상표권에 대한 국내 사용이 불허되지 않음 (나) 처분청은 청구법인이 별도의 상품권 사용료를 지급하지 않으므로 위의 선결정례와 사실관계가 다르다는 의견이나, 청구법인의 경우에도 OOO과의 라이선스 계약이 별도로 존재하고, 상표권 사용대가를 지급하지 않는 것이 이전가격 측면에서 적정함이 인정되었으므로 위의 선결정례와 달리 볼 사안이 아니다.(다) 또한, 처분청은 청구법인에게 지속적으로 결손이 발생하였으므로 위의 선결정례와 사실관계가 다르다고 보았으나, 글로벌 마케팅 비용 분담액이 상표권 대가에 해당하는지 여부를 판단함에 있어 재무상황을 고려해야 한다면, 글로벌 마케팅 비용의 내용이나 그로 인한 효과가 동일함에도 불구하고 결손이 발생한 법인은 해당 비용을 상표권 사용대가로 구분하여야 하고 영업이익이 발생한 법인은 상표권 사용대가로 볼 수 없다는 모순적인 결론이 도출된다.(3) 처분청은 대법원 2016.8.30. 선고 2015두52098 판결 및 대법원 2017.10.12.

이유 4선고 2017두44879 판결 등 「관세법」 관련 판례를 근거로 쟁점분담금을 사용료소득으로 보았으나, 수입물품의 과세가격을 결정하는 것과 관련된 판단논거를 「법인세법」상 소득의 구분과 관련된 판단기준으로 삼는 것은 부당하다.(가) 관세는 재화의 수입에 대하여 수입가격을 기준으로 부과되는 조세이고, 재화의 수입자는 수입가격을 낮추는 방식으로 관세 부담을 최소화함으로써 이익을 유지하고자 다양한 방법을 연구하게 되며, 그 과정에서 실질적으로 제품의 수입과 밀접하게 관련된 활동에 대한 대가를 용역비 등 다른 형태의 비용으로 지급함으로써 관세 부담을 회피하는 것이 대안이 될 수 있다.이와 같은 변칙적 거래를 통한 관세부담 회피를 방지하기 위해 「관세법」은 실제 제품가격에 영향을 미칠 수 있는 모든 요소를 고려하여 수입가격을 산정하고 이를 기준으로 관세를 납부하도록 규정하게 되었으며, 관세당국도 모든 유.무형의 거래를 분석하여 수입가격을 조정함으로써 관세회피를 방지하고 있다. 즉, 대법원이 관세 목적상 글로벌 마케팅 비용을 수입가격에 포함하기 위해 마케팅 비용을 광의로 해석할 수는 있겠으나, 이를 「법인세법」제93조에 규정하는 국내원천소득 규정에 원용하기는 어렵다.(나) 청구법인은 차량을 수입하여 판매하는 것이 아닌 청구법인이 제조한 차량을 국내외 시장에 판매하는 것을 주된 사업으로 하고 있다. 뿐만 아니라 수입하여 국내 시장에 판매하는 일부 차종의 경우도 「대한민국과 미합중국 간의 자유무역협정」에 따라 수입관세 부과 대상에서 제외되고 있으므로, 수입가격 조정을 통해 관세 부담을 회피할 아무런 이유가 없다.(4) 쟁점분담금은 다음의 이유로 「법인세법」상 사용료소득으로 볼 수 없다.(가) 쟁점분담금은 청구법인 매출액의 일정 비율이 아닌 A에서 실제 지출한 비용을 근거로 산정되었다.사용료는 이미 존재하는 지적재산권 등의 사용 허여에 대한 대가이므로 기본적으로 역무의 제공이 필요하지 않다는 특성이 있고, 이러한 특성으로 인해 대가 산정 시 통상 용역 활동(원가 등)과 무관한 기준이 적용되며(대표적으로 국내 발생 매출액에 일정한 요율 적용), 지적재산권 등의 사용 허가만으로 지급요건이 충족되는 특성이 있다.그에 반해 인적용역은 당연히 실제 역무의 수행이 수반되는바, 대가 지급 체계상 용역 활동과 소득 대가 간의 연결고리가 있기 마련이다. 즉, 사용료소득과 인적용역소득을 구분할 때 관련 대가의 지급체계는 그 대가의 본질적 성질이 자연스럽게 반영된 표상으로서 중요한 판단 기준 중 하나로 적용되어야 할 것이다.쟁점계약에 따르면, 쟁점분담금은 A가 제공하는 마케팅 용역에 대해 발생하는 비용에 일정 비율(5%)을 가산하여 산정하도록 하고 있고, A가 행하는 주요 마케팅 활동(예를 들어, 맨체스터 유나이티드 관련 스폰서쉽 비용, 쉐보레 Shared Marketing 등)의 각 활동 유형별 실제 지출 금액이 확인되는바, 이는 인적용역소득 또는 사업소득의 전형적인 특징을 보여주고 있다.(나) 쟁점분담금은 A가 행하는 마케팅 용역에 대한 대가이고, A가 제공하는 마케팅 용역은 국제적 소비를 촉진시키기 위한 것이다.마케팅 활동은 자사 제품을 적극적으로 알리고 소비자 구매 욕구를 촉진하기 위한 중요 수단이다.

이유 5그 과정에서 기업 및 브랜드의 이미지가 상승할 개연성은 있으나 이는 부수적인 효과일 뿐이고, 그 주된 목적은 기업이 생산하는 제품을 소비자에게 자주 노출함으로써 소비자가 해당 제품을 잘 인지하게 하고 그 제품의 우수성을 홍보함으로써 판매를 증진시키고자 하는 데 있다.A의 글로벌 마케팅 활동 중 스포츠 마케팅 활동은 단순히 쉐보레 로고가 포함된 유니폼을 유명 축구구단 선수가 착용하고 경기에 참여하도록 하는 것뿐만 아니라, 선수 등에 대한 차량 제공을 통해 유명인으로 하여금 당사 차량을 사용하는 장면을 언론매체를 통해 고객에게 노출하게 하고, 경기장 주변에서 당사 차량을 전시 및 시승하는 행사 등을 포함한다. 또한 모터쇼 등 자동차 관련 행사에서 쉐보레 차량을 전시함으로써 행사장을 방문하는 소비자가 차량을 직접 체험하도록 유인하기 위한 활동과 판매 증대를 위한 마케팅 전략 수립도 A가 수행하는 글로벌 마케팅 활동 중 중요한 부분의 하나이다.이러한 활동의 궁극적인 목적은 보다 많은 소비자가 쉐보레 차량을 구매할 수 있는 유인을 제공하는 것일 뿐 쉐보레 브랜드의 가치 증가는 마케팅 활동에 따른 부수적인 효과에 불과하다.(다) 글로벌 마케팅 활동에 따른 쟁점분담금이 사용료소득에 해당하기 위해서는 청구법인이 얻은 효익(매출액 또는 이익)에 비례하여 산정되어야 할 것이나, 쟁점분담금은 청구법인의 매출 및 당기순이익과 무관하게 산정되었음을 알 수 있다.1) 2018년부터 2023년까지 청구법인이 A에 지급한 쟁점분담금 산정 내역은 아래 ＜표4＞와 같은바, A가 지출한 글로벌 마케팅 비용이 2022년부터 급감하고 OOO 전체 매출에서 청구법인의 매출이 차지하는 비율이 하락하여 청구법인이 부담한 쟁점분담금 규모도 급감하였다.＜표4＞ 쟁점분담금 산정 내역ㅇㅇㅇ2) 반면 글로벌 마케팅 비용의 지출의 급감에도 불구하고 2021년부터 2023년까지 청구법인의 전체 매출 및 당기순이익이 아래 ＜표5＞와 같이 개선됨으로써 재무상황이 크게 개선되었다.＜표5＞ 청구법인의 재무상황ㅇㅇㅇ(5) 처분청은 A가 보유한 상표의 명칭과 로고 등을 대중들에게 지속적으로 노출시키는 활동이 A가 보유하는 상표권의 가치를 증가시키는데 직접 기여하므로 쟁점분담금은 상표권 가치를 상승시키는 부분으로 보아야 한다는 의견이다. 이는 글로벌 마케팅 활동의 결과 A가 보유한 상표권 가치가 증가했다는 것을 전제로 하고 있으나, 청구법인이 쟁점분담금을 지급한 목적과 상표권 가치 증가 여부에 대해 살펴보면 다음과 같다.(가) 일반적으로 상표권 가치는 소비자가 만족하는 제품 개발 및 판매, 고객 서비스, 고객과의 소통 노력, 사회적 책임 이행, 마케팅 활동 등 다양한 활동을 통해 오랜 기간 복합적인 요인이 축적되어 형성되는 것이며, 단기적인 광고 홍보 활동만으로 브랜드 가치가 올라가는 것이 아니다.

이유 6처분청의 의견과 같이 글로벌 마케팅 비용을 지출하는 것만으로 상표권의 가치가 증가한다면 가장 많은 마케팅 비용을 지출하는 기업이 가장 높은 브랜드 가치를 소유하는 기업이 되어야 하는 모순적인 결과가 도출될 뿐만 아니라, 글로벌 광고를 수행한 시기에는 상표권의 가치가 높아지고 그렇지 않은 기간에는 상표권의 가치가 낮아져야 한다.그러나 상표권의 가치는 마케팅 비용의 지출뿐만 아니라 혁신적인 제품의 개발, 변화하는 흐름에서 새로운 컨셉 내지 이미지의 지속적인 도출, 제품 품질 및 디자인의 계속적인 개선, 기업의 가치관과 윤리 등 고차원적이고 복합적인 요소가 장기간 축적된 결과로 증가하는 것인바, 상표권 가치에 영향을 주는 다양한 요소를 외면한 채 제품 마케팅 및 광고 활동 수행을 위한 비용 지출과 상표권 가치 증가를 직결시키는 처분청 의견은 마케팅 활동과 상표권 가치 증대 간 인과관계를 지나치게 단순화한 것이다.(나) 실제로 OOO이 글로벌 마케팅 비용을 지출한 2014년 이후 외부 브랜드 가치 평가 기관이 수행한 쉐보레 브랜드 가치 평가 결과는 처분청의 접근 방식의 문제점을 명확하게 보여준다. 2014년부터 2022년까지 5개의 세계적 브랜드 가치 평가 기관이 전 세계 브랜드 중 쉐보레 브랜드의 순위를 평가한 결과는 아래 ＜표6＞과 같다.＜표6＞ 쉐보레 브랜드 순위 구분 2014년 2015년 2016년 2017년 2018년 2019년 2020년 2021년 2022년 1.InterBrand 82위 85위 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 2.Brand Finance 70위 66위 59위 55위 51위 58위 58위 56위 72위 3.Forbes 62위 62위 59위 57위 56위 63위 66위 - - 4.Brand Z 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 5.Sync Force 63위 100위밖 78위 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 100위밖 현재 세계 1위의 브랜드 평기기관인 InterBrand과 Brand Z 등의 평가에 따르면 OOO이 맨체스터 유나이티드 후원에 따라 막대한 글로벌 마케팅 비용을 지출한 2014~2022년 기간 동안에 쉐보레 브랜드의 순위는 뚜렷한 상승이 없는 점을 확인할 수 있다.(다) 또한, 처분청 의견과 같이 글로벌 마케팅 비용으로 인해 OOO이 보유한 상표권의 가치가 증가한다면, OOO은 이를 재무제표에 무형자산으로 적절히 반영될 것임에도 불구하고 OOO의 무형자산 중 브랜드 가치의 변동은 아래 ＜표7＞과 같이 큰 폭의 증가 없이 유사한 수준을 유지한 점을 확인할 수 있다.＜표7＞ OOO의 무형자산 중 브랜드 가치 변동ㅇㅇㅇ(라) 처분청은 OOO의 마케팅 서비스 계약에 대한 이전가격 보고서(이하 “쟁점이전가격보고서”라 한다)의 내용을 근거로 쉐보레 브랜드 가치가 마치 A의 글로벌 마케팅 활동 결과로 인하여 급상승하여 OOO의 가장 큰 판매브랜드로 성장한 것처럼 언급하고 있으나, OOO이 글로벌 마케팅 활동을 수행하기 전인 2012년 이전에도 쉐보레 브랜드는 OOO 전체 판매량의 70%를 차지하는 대표적인 판매브랜드였고, 쉐보레 브랜드 순위가 맨체스터 유나이티드 후원 활동(2015~2021년)과 밀접한 관련이 없음은 앞서 살펴본 바와 같다.(6) 처분청은 마스터카드사(社)의 분담금이 상표권 사용대가에 해당하는지에 대한 서울고등법원 2018.2.8. 선고 2017누38104 판결을 근거로 쟁점분담금 역시 사용료소득으로 볼 수 있다고 보았으나, 위 판결의 상급심인 대법원 2022.7.28.