쟁점금액이 사실상 청구인에게 귀속된 것으로 보아 종합소득세를 부과한 처분의 당부

요지청구인의 검찰 진술조서에 따르면, 청구인이 쟁점금액 현금화과정에서 마찰이 발생하자 상환이행각서 등을 받았다고 진술한바 있어, 단순 전달책으로 보기에 객관적인 증빙이 부족해 보이며, 검찰은 조사 과정에서 청구인이 제출한 투자약정 등의 증거를 인정하지 않은 반면, 수사과정에서 확보된 증거서류 및 진술을 통해 쟁점금액의 실제 귀속자가 청구인이라고 판단하였는바, 쟁점금액이 귀속불분명 사외유출금액이라는 주장은 받아들이기 어려움

주문심판청구를 기각한다.

이유1. 처분개요가. 청구인은 1992년경 OOO등에서 근무한 후 1999년 1월경부터는 OOO 팀장 등으로 약 20년간 근무하다가, 2017년 11월경 퇴직하면서 ㈜a부(이하 “㈜a”라 한다) 그룹 계열사 ㈜b에 입사하였고, 이후 ㈜a의 OOO채권매입 등에 대한 자문, ㈜a 그룹의 고문 역할 및 저축은행 등 기업인수 M＆A 자문업무, ㈜a·㈜c자산관리대부[이하 “㈜c”라 하고, 이들을 합하여 이하 “㈜a 등”이라 한다]의 금융감독원 대관업무 등을 수행하였다.한편, ㈜a 등은 OOO 부실채권을 은행·캐피탈·대부업체 등으로부터 전문 매입하여 추심하는 사업을 영위하고 있다나. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.2.20.부터 2024. 5.29.까지 ㈜a 등의 2018∼2022사업연도에 대한 법인통합조사 및 2024.5.13.부터 2024.6.11.까지 청구인에 대한 조세범칙조사를 각각 실시한 결과, ㈜a가 2018년 2월∼2019년 7월 기간 동안 128명의 차명 사업소득자에게 구체적인 증빙자료 없이 지급한 금액 합계 OOO원과 2018년 제2기 및 2019년 제1기 부가가치세 과세기간 동안 ㈜d(이하 “d”라 한다)로부터 ㈜c와 함께 ‘솔루션 개발’ 등 명목으로 세금계산서를 수취하고 지급한 공급가액 합계 OOO원[㈜a OOO원, ㈜c OOO원]의 총 합계금액 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)이 사업과 관련 없이 사실과 다르게 지급된 것으로 보아 손금불산입하고 기타사외유출로 소득처분하는 한편, 청구인이 ㈜a 등에게 자문 등 용역을 제공하고 그 대가로 쟁점금액을 수취한 것으로 보아, 관련 자료를 처분청에 통보하였다.다. 처분청은 이에 따라 2024.7.5. 청구인에게 2018∼2019년 귀속 종합소득세 합계 OOO원(2018년 귀속분 OOO원, 2019년 귀속분 OOO원)을 각각 경정·고지(이하 “당초 처분”이라 한다)하였고, 청구인은 2024.10.3. 이에 불복하여 심판청구를 제기하였으며, 우리 원은 2025.10.17. 재조사결정(조심 2024서5665)을 하였다.라. 조사청은 우리 원의 재조사결정에 따라 2025.11.10.부터 2025. 12.14.까지 쟁점금액에 대한 실제 귀속자가 누구인지 등에 대한 재조사(부분조사)를 실시한 결과, 청구인이 쟁점금액을 사실상 수취한 것으로 보아, 2025.12.17. ‘당초 처분을 유지한다’는 내용의 세무조사결과통지를 하였다.마. 청구인은 이에 불복[쟁점금액 중 OOO원을 제외한 나머지 금액 OOO원은「법인세법」제67조 및 같은 법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서에 따라 그 귀속이 불분명한 사외유출금액으로 청구인의 사업소득이 아니라 ㈜a 등의 대표자에게 상여로 소득처분하여야 함]하여 2026.2.11. 심판청구를 다시 제기하였다.2. 청구인 주장 및 처분청 의견가.

이유 2청구인 주장쟁점금액 중 청구인에게 실제 귀속된 OOO원을 제외한 나머지 금액 OOO원은「법인세법」제67조 및 같은 법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서에 따라 그 귀속이 불분명한 사외유출금액으로, 청구인의 사업소득이 아니라 ㈜a 등의 대표자에게 상여처분을 하여야 한다.(1) 법인세법령은 법인의 귀속이 불분명한 사외유출금액에 대하여 대표자 상여로 소득처분하는 이른바 ‘대표자 인정상여제도’를 두고 있고, 대법원은 “대표자 인정상여제도는 그 대표자에게 그러한 소득이 발생한 사실에 바탕을 두는 것이 아니라 세법상의 부당행위를 방지하기 위하여 그러한 행위로 인정될 수 있는 일정한 사실에 대하여 그 실질에 관계없이 무조건 대표자에 대한 상여로 간주하도록 하는 데 그 취지가 있는 것이므로, 이 경우 대표자는 익금산입액의 귀속이 분명하다는 점을 증명하지 못하는 한 그 금원이 현실적으로 자신에게 귀속되었는지 여부에 관계없이 갑종근로소득세를 납부할 의무가 있다”는 취지로 판시(대법원 2008.9.18. 선고 2006다49789 전원합의체 판결 참조)하였다.다시 말해, 통상 과세처분의 적법성에 대한 입증책임은 과세관청에게 있으므로 과세소득 확정의 기초가 되는 필요경비(손금)도 원칙적으로 과세관청이 그 입증책임을 부담하나, 필요경비의 공제는 납세의무자에게 유리한 것일 뿐 아니라 필요경비의 기초가 되는 사실관계는 대부분 납세의무자의 지배영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 경우가 있으므로 그 입증의 곤란이나 당사자 사이의 형평을 고려하여 납세의무자로 하여금 입증케 하는 것이 합리적인 경우에는 입증의 필요를 납세의무자에게 돌리는 데 있다 할 것이다(대법원 2004.9.23. 선고 2002두1588 판결 등 참조).(2) 처분청은 ㈜a 등이 허위의 증빙으로 쟁점금액을 지출한 사실만을 확인하였을 뿐 금융자료 등 객관적인 지급증빙으로 그 귀속자가 누구인지 확인도 되지 아니한 상태에서,「법인세법」상 입증책임을 납세자에게 전환시키는 ‘인정상여 제도’가 있음에도 쟁점금액을 손금불산입하면서 기타사외유출로 소득처분하였다.이때 처분청은 객관적인 지급증빙으로 그 귀속이 확인되지 아니하였음에도, 매우 이례적으로 청구인과 적대적 관계에 있던 ㈜a의 ‘내용증명 우편물’만을 근거로, 쟁점금액이 청구인에게 귀속되어 청구인의 사업소득을 구성한다고 보았다.그러나, 처분청이 쟁점금액을 ㈜a 등의 손금에서 불산입한 것은 아마도 특별한 사정이 없는 한 건전한 사회질서를 위반하여 지출한 리베이트 비용으로 손금불산입한 것인데, 동 금액이 설령 청구인에게 귀속되었다고 보더라도 그러한 불법적인 소득이「소득세법」상 청구인의 사업소득이 될 수 없다.

이유 3만약 쟁점금액을 청구인의 사업소득으로 본다면, 처분청은 ㈜a 등에 대하여도 손금으로 인정하되 증빙불비가산세만을 과세할 때 각각의 처분이 양립될 수 있는 것이다.혹여, 처분청이 쟁점금액을 ㈜a 등의 손금에서 불산입하면서 대표자 e에 대한 상여로 소득처분을 할 수 없는 모종의 불가피한 사정이 있고, 그에 따라 청구인에게 기타소득으로 소득처분한다면「법인세법 시행령」제106조 제1항 제1호 단서의 규정인 ‘인정상여 제도’가 직접 언급되어 처분 유지가 어렵게 되는 결과가 발생하며, 매우 이례적으로 이를 ‘기타사외유출’로 소득처분하면서 청구인에게 사업소득으로 종합소득세를 과세한 것은 아니었는지 의구심을 지우기 어렵다.(3) 조세심판원은 청구인의 종합소득세 부과처분에 대한 재조사결정(조심 2024서5665, 2025.10.17.)을 하였는데, 동 결정서 판단부분에는 “「법인세법」제67조 및 같은 법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서는 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액 중 사외유출된 것이 분명하나 귀속이 불분명한 금액은 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다”고 전제하면서 “청구인이 쟁점금액을 사실상 수취한 것으로 볼 만한 객관적인 자료를 확인하지 못한 것으로 보이는 점, ㈜a가 청구인에게 쟁점금액을 지급함에 있어 쟁점내용증명 및 텔레그램톡 캡쳐본 외에 가장 기초가 되는 계역서나 용역이 제공되었다고 볼 만한 보고서, 사실상 청구인에게 귀속되었다는 금융증빙 등 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점, 동 시기에 청구인의 유무형의 재산이 증가되었어야 하는데 이에 대한 입증이 부족해 보이는 점” 등을 이유로 청구인의 사업소득으로 지급되었는지 여부와 청구인에게 귀속되었는지 여부가 불분명하다고 보아 재조사결정을 한 바 있다.그러나, 처분청은 재조사 과정에서도 쟁점금액이 청구인에게 귀속되었다고 볼만한 객관적인 지급증빙이나 추가적 정황증거가 전혀 확인되지 아니하였음에도, 위와 같은 조세심판원의 재조사결정 취지를 따르지 않고,「법인세법」상 ‘대표자 인정상여제도’를 적용하지 아니하고 당초 처분을 그대로 유지하였다.즉, 쟁점금액의 귀속에 대한 입증책임은 ㈜a 등에게 있는 것이고, ㈜a 등이 쟁점금액과 관련된 계약서 및 보고서 등 청구인이 ㈜a 등에게 ‘부실채권 자문업무 등’을 제공하였다는 증빙 및 쟁점금액을 청구인에게 사실상 지급하였다는 객관적인 증빙을 제시하지 못한다면, ㈜a 등은 쟁점금액을 손금으로 인정받을 수 없는 동시에 동 금액이 귀속 불분명한 사외유출금액에 해당하여 대표자 상여로 소득처분되어야 할 것이다.만약, ㈜a 등이 제시한 일방적인 증거나 주장만을 근거로 쟁점금액을 청구인에게 지급한 용역제공에 따른 대가로 인정한다면, ㈜a 등은 동 금액에 대한 손금 인정은 물론 ‘대표자 상여처분’까지 적용받지 않을 수 있기에, ㈜a 등의 거짓 주장의 유인이 크고, 청구인과 e과의 적대적 관계 등을 고려한다면 처분청은 쟁점금액에 대한 지급근거, 그 귀속 등과 관련하여 ㈜a 등에 더욱 엄격한 입증책임을 부여했어야 함이 마땅하다.(4) 쟁점금액 중 청구인에게 실제 귀속된 금액은 다음과 같이 총 OOO원에 불과하다.처분청은 ㈜a 등으로부터 차명사업소득자 및 차명법인에게 이른바 ‘현금화’를 위하여 쟁점금액이 지급되었다고 하나, 실제 현금화 업무를 담당한 f과 g를 통하여 청구인이 수령한 총 금액은 OOO원이고, 나머지 OOO원은 f이 중간에서 착복하였는지, g가 숨긴 것인지, 아니면 애초에 ㈜a 등이 지급한 사실이 없는 것인지, 청구인으로서는 도무지 알지 못하고 알 방법도 없는, 말 그대로 ‘귀속이 불분명’한 금액이다.그리고 청구인이 g로부터 수령한 위 OOO원

이유 4중에서 OOO원은 7회에 걸쳐 현금을 전달하는 방법으로 h에게 수수료 명목으로 지급되었다는 사실은 작성일시 로그(log)의 조작이 불가능한 스마트폰 메모 파일을 통해 입증된다.그렇다면, 쟁점금액 중 실제로 청구인에게 귀속된 금액은 OOO원이 전부이고, 그 밖의 금액은 청구인이 아닌 다른 자에게 귀속되거나 그 귀속이 불분명한 금액으로 보아야 할 것이다.나. 처분청 의견청구인은 128명의 차명사업소득자 등을 활용하여 ㈜a 등으로부터 쟁점금액을 사실상 분산·변칙적으로 수취하였는바, 청구인을 쟁점금액의 실제 귀속자로 본 이 건 처분은 정당하다.(1) 조사청은 이 건 조사기간 중에 ㈜a 등에게 128명의 차명사업소득자 및 d 등을 통하여 지출된 금액에 대한 증빙 등을 요청하였고, ㈜a 등은 청구인의 요청에 따라 동 금액을 위 128명의 차명사업소득자와 d에게 분산·지급한 것이라는 내용으로 소명하였다.이에 조사청은 ㈜a 등으로부터 쟁점금액(일부)를 지급받은 i[d 대표)과의 문답을 실시한 결과, i은 ㈜j 대표 f의 요청에 따라 ㈜a 등으로부터 수취한 위 금액을 ㈜j의 이사 k에게 전달하였다는 등의 내용으로 진술하였다.㈜j는 대부중개업을 영위하는 업체이고, 위 128명의 차명사업소득자는 ㈜j의 직원, 프리랜서 및 거래처 등으로 모두 ㈜j 관련인이다.또한 ㈜j는 대표 f과 청구인의 지인 g가 같이 영위하던 회사이고, 청구인은 2015∼2016년 무렵부터 g와 알고 지냈으며, g를 통하여 ㈜j 및 그 대표 f과 알게 된 사이라는 내용으로 진술한 바가 있다.한편, 청구인이 ㈜a 전무 l에게 텔레그램으로 전달한 128명의 차명사업소득자에 대한 명단 파일에 따르면, ‘j’와 ‘k’라는 이름이 확인된다.(2) 청구인은 ㈜a 등이 청구인의 자문용역 등에 대한 증빙, 계약서 등을 제시하지 못한다면 이는 손금으로 인정될 수 없고, 이에 대한 소득처분은 귀속 불분명으로 대표자 상여로 소득처분하여야 한다고 주장하나, ㈜a 등은 청구인의 OOO채권매입, 금감원 등에 대한 대관업무 등에 대한 대가로 청구인의 요구에 따라 그 대가인 쟁점금액을 분산·변칙적으로 지급하였음이 다음과 같이 분명하다.청구인은 이 건 조사과정에서 조사청과 문답 시 본인은 2020.1.15.부터 2021.3.13.까지 ㈜a로부터 수령한 사업소득은 2019년 10월부터 2019년 12월까지 ㈜a에 OOO채권매입 등에 대한 용역을 제공하고 그 대가로 수취한 것이고 그에 대한 계약서는 작성하지 않았다는 취지로 답변을 하였다.＜조사청과 청구인 간 문답한 내용(2024.4.23.)＞또한, 청구인은 OOO채권매입 등에 대한 용역계약서 작성 없이 구두로 계약하고 눈에 보이는 용역 결과물이 없었다는 것을 알면서도, 쟁점금액과 관련한 2018년 12월부터 2019년 7월까지 OOO 채권매입 등의 용역제공에 대한 계약서를 제시하지 못하였다.한편, ㈜a의 실사주인 e은 검찰수사 시 채권매입, 대관업무의 대가로 청구인에게 쟁점금액을 지급하였다는 취지로 진술하였다.＜e의 진술조서(서울중앙지방검찰청, 2회차 진술)＞＜e의 진술조서(서울중앙지방검찰청, 5회차 진술)＞㈜a 실사주인 e은 청구인이 경리부장 l에게 본인이 직간접으로 차명사업소득자를 알 수 없다면 확보할 수 없는 개인정보(차명사업소득자 신분증, 주민등록번호 등 명단)를 전달하여 그들의 차명계좌로 쟁점금액을 입금할 것을 지시하는 등 차명계좌에 깊이 관여한 사실이 확인되므로 쟁점금액의 실귀속자는 청구인이고, 청구인이 통제할 수 있는 차명계좌로 쟁점금액이 이체된 후 청구인이 이를 어떻게 수취·사용하였는지 여부는 ㈜a가 입증할 책임이 없다는 취지의 소명과 함께 의견서를 제출하였다.쟁점금액에 대한 차명

이유 5계좌를 소개한 자는 ㈜j의 대표 f 및 공동 운영자인 g로, 이 건 조사 당시 청구인의 지시에 따라 조사청의 출석요청에 불응하였고, 검찰 수사 시 청구인의 요구에 따라 차명사업소득자의 차명계좌를 제공하였다는 취지로 진술하였다.＜g의 진술조서(서울중앙지방검찰청)＞위 검찰 수사자료 등에 따르면, ㈜a 실사주인 e, ㈜c 대표 m은 청구인에게 OOO 채권매입과 금감원 대관업무 등에 대한 대가로 쟁점금액을 지급하였고, 청구인은 각종 대관업무, 채권매입에 관여한 대가로 쟁점금액을 수취하였음이 확인되었고, 서울중앙지방검찰청은 청구인이 OOO 채권매입 뿐만 아니라 금융감독원, 금융기관, 검찰청, 경찰청, 총리실 등에 대한 대관업무 등의 알선행위의 대가로 쟁점금액을 수수하고 조세를 포탈한 것으로 보아, 관할 법원에 이를 기소하였다.＜청구인의 신문조서(서울중앙지방검찰청, 1회차 진술)＞＜청구인의 신문조서(서울중앙지방검찰청, 2회차 진술)＞(3) 청구인은 위 검찰 수사 시 쟁점금액을 차명계좌로 받은 사실에 대하여는 인정하면서 이 건 불복과정 시 쟁점금액의 실제 귀속자가 청구인이 아니라는 주장을 할 뿐 그에 대한 객관적인 증빙은 제출하지 아니하였다.3. 심리 및 판단가. 쟁점㈜a 등이 128명의 차명사업소득자 및 d 등에게 지급한 쟁점금액이 청구인에게 용역제공의 대가로 사실상 귀속된 것으로 보아 종합소득세를 부과한 처분의 당부나. 관련 법령(1) 국세기본법제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.제65조(결정) ① 심사청구에 대한 결정은 다음 각 호의 규정에 따라 하여야 한다.1. 심사청구가 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 청구를 각하하는 결정을 한다.가. 심판청구를 제기한 후 심사청구를 제기(같은 날 제기한 경우도 포함한다)한 경우나. 제61조에서 규정한 청구기간이 지난 후에 청구된 경우다. 심사청구 후 제63조 제1항에 규정된 보정기간에 필요한 보정을 하지 아니한 경우라. 심사청구가 적법하지 아니한 경우마. 가목부터 라목까지의 규정에 따른 경우와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우2. 심사청구가 이유 없다고 인정될 때에는 그 청구를 기각하는 결정을 한다.3. 심사청구가 이유 있다고 인정될 때에는 그 청구의 대상이 된 처분의 취소ㆍ경정 결정을 하거나 필요한 처분의 결정을 한다.

이유 6다만, 취소ㆍ경정 또는 필요한 처분을 하기 위하여 사실관계 확인 등 추가적으로 조사가 필요한 경우에는 처분청으로 하여금 이를 재조사하여 그 결과에 따라 취소ㆍ경정하거나 필요한 처분을 하도록 하는 재조사 결정을 할 수 있다.제80조(결정의 효력) ① 제80조의2에서 준용하는 제65조에 따른 결정은 관계 행정청을 기속(羈束)한다.② 심판청구에 대한 결정이 있으면 해당 행정청은 결정의 취지에 따라 즉시 필요한 처분을 하여야 한다.제80조의2(심사청구에 관한 규정의 준용) 심판청구에 관하여는 제61조 제3항ㆍ제4항, 제63조, 제65조(제1항 제1호 가목 중 심사청구와 심판청구를 같은 날 제기한 경우는 제외한다) 및 제65조의 2를 준용한다. 이 경우 제63조 제1항 중 “20일 이내의 기간”은 “상당한 기간”으로 본다.(2) 법인세법제67조(소득처분) 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.(3) 법인세법 시행령제106조(소득처분) ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.1. 익금에 산입한 금액(법 제27조의2 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 금액을 포함한다)이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.라. 귀속자가 가목 내지 다목외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득2. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출되지 아니한 경우에는 사내유보로 할 것다.