가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부 등

요지세무조사이후 장기간이 지나 부과처분을 하였다는 이유만으로 가산세 감면의 정당한 사유가 있다고 보기 어려우나, 청구인이 18~19귀속 종합소득세를 신고하였음에도 불구하고 과소신고가산세가 아닌 무신고가산세를 적용한 것은 잘못이 있음

주문OOO세무서장이 2024.4.3. 청구인에게 한 종합소득세 2018년 귀속분 OOO원과 2019년 귀속분 OOO원의 부과처분은 무신고가산세를 과소신고가산세로 하여 그 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다.

이유1. 처분개요가. 청구인은 2011.2.7. 개업하여 A(이하 “쟁점사업장”이라 한다)라는 상호로 OOO OOO업을 주로 영위(2022.7.24. 폐업)하였고, 2014.5.14. OOO광역시 OOO구에서 설립되어 OOO OOO업을 영위하는 주식회사 B(이하 “청구외법인”이라 한다)에서 2014.6.24.부터 2019.1.2.까지 주주이자 대표이사를 역임한 자이다.나. OOO세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.5.21.부터 2019.12.25.까지 청구외법인에 대한 법인통합조사(이하 “쟁점세무조사”라 한다)를 실시한 결과 청구외법인이 청구인으로부터 상표권(이하 “쟁점상표권”이라 한다) 및 특허권들(이하 “쟁점특허권”이라 하고, 쟁점상표권과 합하여 “쟁점상표권 등”이라 한다)을 각 OOO원과 OOO원에 매입하면서 대금을 기타소득으로 하여 원천징수한 사실을 확인하고 쟁점상표권 등의 양도대금이 기타소득이 아닌 사업소득에 해당한다고 보아 2022.7.13. 부가가치세 과세자료를 처분청에 통보하였다.＜표1＞ 쟁점상표권 등 대금지급 명세○○○이에 따라 처분청은 청구인이 쟁점상표권 등을 양도하고 지급받은 금액은 일시·우발적 행위가 아닌, 사업자로서 수익을 목적으로 용역을 공급한 것(사업소득)으로서 부가가치세 과세대상이라고 보아, 청구인에게 2022.7.22. 부가가치세 2017년 제1기분 OOO원을 경정·고지하고, 2022.11.21. 및 2022.11.24. 2017년 제2기∼2019년 제1기 부가가치세 합계 OOO원을 경정·고지하였으며, 청구인은 이에 불복하여 2022.12.30. 심판청구를 제기하였으나, 우리 원은 선결정(조심 OOO, OOO)에서 쟁점상표권 등의 양도대금이 사업소득에 해당한다고 보아 ‘기각’결정(그 외 쟁점 일부 인용)을 하였다.＜표2＞ 선결정(조심 OOO, OOO) 주문 및 이유○○○다. 이후 처분청은 2024.4.3. 청구인에게 쟁점상표권 등과 관련하여 종합소득세 2018년 귀속분 OOO원(가산세 OOO원 포함)과 2019년 귀속분 OOO원(가산세 OOO원 포함) 합계 OOO원을 경정·고지하였다.라. 청구인은 이에 불복하여 2024.6.27. 이의신청을 거쳐 2024.12.20. 심판청구를 제기하였다.2. 청구인 주장 및 처분청 의견가. 청구인 주장(1) 이 건 부과처분은 아래와 같은 절차적 하자 등이 존재하므로 취소되어야 한다.(가) 이 건 부과처분에 앞서 실시되었다고 하는 세무조사에는 청구인 개인에 대한 과세요건 형성 절차가 전혀 존재하지 아니하므로, 이에 근거하여 이루어진 이 건 종합소득세 부과처분은 절차상 중대하고 명백한 하자가 있어 취소되어야 한다.1) 처분청은 청구외법인이 쟁점상표권 등의 취득대금을 지급하고 이를 지급수수료로 계상한 사실을 확인하여 부분조사 범위확대를 신청하였고, 납세자보호위원회의 승인을 받아 조사범위 확대 통지를 하였으므로 절차상 하자가 없다는 의견이나, 이는 부분조사 범위확대의 대상·효과 및 한계를 오인한 것으로서 받아들이기 어렵다. 부분조사 범위확대란 동일한 조사대상자에 대한 조사범위를 확장하는 절차에 불과하고, 그 승인이나 조사범위 확대 통지는 조사대상자를 법인에서 개인으로 전환하거나, 개인에 대한 과세요건을 형성하는 효력을 가지지 않는다.2) 설령 쟁점세무조사가 적법하다 하더라도 쟁점세무조사 종결보고서에는 청구인 개인에 대한 과세사실이 기재되어 있지 않는 등 이 건 종합소득세 부과처분과 관련한 어떠한 내용도 확인되지 않는다.

이유 2「국세기본법」상 세금부과를 위해서는 ⅰ) 세무조사 사전통지, ⅱ) 조사범위확대통지, ⅲ) 세무조사결과통지, ⅳ) 과세예고통지가 이루어져야 하나, 어느 것 하나 적법하게 통지된 것이 없고, 이에 대하여 법원은 ‘과세요건의 형성에 필수적인 절차를 전혀 거치지 아니한 채 이루어진 과세처분은 그 하자가 중대하고 명백하여 당연무효이다(대법원 2004.11.25. 선고 2003두13632 판결)’, ‘세무조사 사전통지 등 법이 정한 절차를 전혀 거치지 아니한 채 이루어진 과세처분은 납세자의 절차적 권리를 본질적으로 침해하는 것으로서 당연무효이다’(대법원 2014.6.26. 선고 2012두23808 판결)라고 판시한 바 있으므로,이 건과 같이 법인에 대한 조사만 진행하고 개인에 대한 과세요건 확정을 위한 어떠한 통지도 하지 않은 경우, 이는 필수적 절차를 거치지 않는 경우에 해당하여 그 절차에 중대하고 명백한 하자가 있어 무효이다.(나) 과세관청은 세무조사 종결일(2019.12.25.) 이후 보충조서를 작성(2020.1.8.)하였는바, 이는 이 건 과세처분의 근거가 된 과세자료가 조사권한이 소멸된 상태에서 작성된 것에 해당하여 이를 근거로 과세한 처분은 위법하다.1) 세무조사 종결 이후에는 조사권한이 소멸하며, 그 이후 작성된 과세자료는 법적 효력을 가질 수 없다. 세무조사는 「국세기본법」 및 관련 규정에 따라 법령이 정한 조사기간 내에서만 허용되는 행정작용이며, 조사종결 통지 또는 조사종결일을 기하여 조사권한은 당연히 소멸한다. 따라서 조사종결일 이후에는 과세요건의 추가 형성, 조사결과의 보완, 조사 관련 문서의 신규 작성 등 일체의 조사행위가 허용되지 않는다. 그럼에도 불구하고 과세관청은 이 건 세무조사가 2019.12.25. 종결되었음에도, 조사권한이 이미 소멸한 이후인 2020.1.8.에 이르러 보충조서를 작성하였다. 이는 조사권한이 존재하지 아니한 상태에서 이루어진 행위로서, 해당 보충조서는 처음부터 법적 효력이 없는 문서에 해당한다. 이에 관하여 대법원은 “법령이 정한 권한이 소멸된 이후에 이루어진 행정행위는 그 하자가 중대하고 명백하여 당연무효이다”라고 판시한 바 있다(대법원 2011.10.13. 선고 2010두24371 판결).2) 쟁점세무조사와 관련한 보충조서의 실제작성일이 2020.1.8.임에도 과세관청은 이를 은폐하기 위하여 작성일을 기재하지 아니하였다. 과세관청은 2019.12.27. 통보된 과세사실판단자문 결과를 반영하면서도 신청일(2019.12.15.)만 기재하여 마치 적법한 조사기간 내에 작성된 문서인 것처럼 외관을 형성하였다.3) 공문서가 그 작성 시기나 경과를 사실과 다르게 기재하여 문서의 의미나 효력을 오인하게 하는 경우 해당 문서는 공문서로서의 추정력을 상실하며 그 자체로 신빙성을 인정할 수 없다. 따라서 해당 보충조서는 과세처분의 근거로 사용될 수 없고, 유일한 근거가 배척됨에 따라 이 건 부과처분은 위법한 처분에 해당한다.4) 특히 이 건 보충조서는 조사종결 이후에 작성되었음에도 그 시점을 은폐하였고, 조사종결일 이후에 도출된 과세사실판단자문 결과를 소급하여 반영함으로써, 적법한 조사기간 내에 형성된 과세자료인 것처럼 외관을 형성하였다. 이는 문서의 성립과정 자체가 왜곡된 경우에 해당하므로 그 자체로 과세처분의 근거자료로서의 신빙성을 인정할 수 없다.

이유 3따라서 공문서가 그 작성 시기나 형성과정을 사실과 다르게 기재하여 문서의 의미나 법적 효력에 관하여 상대방 또는 제3자를 오인하게 하는 경우, 해당 문서는 공문서로서의 추정력과 신빙성을 상실한다는 것이 확립된 법리이다.(다) 과세관청은 쟁점세무조사 중지기간 중 과세사실판단 자문을 신청하면서 필수 요건인 ‘납세자 동의서’가 존재하지 않음에도 검토표에 ‘동의서 첨부 사실을 확인했다’는 허위사실을 기재하였으므로 과세사실판단 자체에 중대하고 명백한 절차적 하자가 있어 이는 당연무효가 되는 것이고 이에 근거한 부과처분 또한 당연무효에 해당한다.1) 과세관청은 세무조사 중지기간 중 과세사실판단 자문을 신청하면서 필수 요건인 납세자 동의서가 존재하지 아니함에도, 검토표에 ‘동의서 첨부 사실을 확인했다’는 허위사실을 기재하였으므로, 과세사실판단 자체에 중대하고 명백한 절차적 하자가 있어 당연무효이고, 이에 근거한 이 건 부과처분 또한 당연무효이다.2) 과세사실판단 자문은 세무조사 과정에서 사실관계의 판단이 곤란한 경우, 조사부서가 상급기관 또는 내부 심의기구에 자문을 요청하여 과세요건 형성의 핵심 판단 근거로 삼는 절차로서, 그 결과는 조사결과 확정 및 과세처분의 직접적 근거로 활용된다. 따라서 과세사실판단 자문은 단순한 내부 참고자료가 아니라, 과세요건 형성에 실질적으로 영향을 미치는 절차에 해당하므로, 그 신청·진행 과정은 관련 법령 및 국세청 내부 규정에서 정한 절차를 엄격히 준수하여야 한다. 특히 세무조사가 중지된 기간 중 과세사실판단 자문을 신청하는 경우에는, 조사권한이 제한되는 점을 고려하여 납세자의 명시적 동의가 필수적 요건으로 요구된다.3) 허위 사실을 전제로 하여 진행된 과세사실판단 자문은 그 절차적 적법성이 부정되므로, 그 결과는 과세요건 형성 자료로서의 효력을 가질 수 없고 이에 근거한 부과처분 또한 당연무효에 해당한다.(라) 법인조사종결보고서상 청구인 개인에 대한 과세 요건사실이 기재되어 있지 않으므로 과세근거 누락에도 불구하고 이 건 종합소득세 등을 부과한 처분은 위법하다.1) 조세심판원은 ‘세무조사종결보고서에 과세사실이 기재되어 있지 아니한 상태에서 이루어진 과세처분은 과세근거가 객관적으로 존재하지 아니하여 중대하고 명백한 하자가 있다(조심 2017서1234, 2018.3.15.)’고 결정한 바 있다.2) 이 건의 경우 쟁점세무조사에 따른 ‘법인조사종결보고서’에는 법인의 소득금액변동 내역만 존재할 뿐, 청구인 개인에 대한 소득세나 부가가치세에 대한 과세요건 사실이 전혀 기재되어 있지 않다. 그러므로 이건 부과처분은 법규의 중요한 부분을 위반한 중대하고 명백한 하자가 있는 처분에 해당한다.(마) 과세관청은 쟁점세무조사 이후 청구인에 대한 과세예고통지도 하지 않는 등 장기간(4년 3개월) 과세권을 방치하다가 이 건 과세처분을 하였으므로 이는 신뢰보호원칙 등을 위반한 위법한 처분이다.1) 법원은 ‘과세관청이 상당한 기간 동안 아무런 조치를 취하지 아니하여 납세자에게 비과세에 대한 정당한 신뢰를 형성하게 한 경우, 그 후의 과세는 허용될 수 없다(대법원 2009.9.24. 선고 2007두22315 판결)’는 판결로써 과세관청이 장기간에 걸친 부작위로 납세자에게 정당한 신뢰를 형성한 이후에는 과세권을 행사할 수 없음을 명확히 하였다.2) 과세관청은 쟁점세무조사종결(2019.12.25.) 이후 이 건 부과처분과 관련하여 청구인에게 아무런 조치도 하지 아니하다가 약 4년 3개월이 경과된 이후에야 이 건 부과처분을 하였다.

이유 4이는 ⅰ) 쟁점세무조사가 청구인 개인에 대한 과세의도나 절차자체가 없었음을 반증하는 것이며, ⅱ) 법인 조사 종결로써 모든 절차가 끝났다고 믿는 납세자의 정당한 신뢰를 짓밟는 것이다.(바) 처분청의 이 건 종합소득세 부과처분에 앞서 OOO세무서장은 청구인에게 2018년과 2019년분 종합소득세 부과처분을 한 후 이를 직권으로 취소하였다고 하나, 청구인에게 취소와 관련한 별도의 송달이 이루어지지 않아 선행 부과처분이 여전히 존재하는 상황이었고, 천안세무서장도 취소통지서가 청구인에게 송달되었음을 입증하지 못하고 있는 바 이는 OOO세무서장과 처분청이 청구인에게 중복하여 이중으로 과세한 결과를 초래한 것으로서 위법한 처분에 해당한다.(2) 쟁점상표권 등의 양도거래를 청구인의 사업소득으로 보아 과세한 처분은 취소되어야 한다.청구인의 개인사업자 ‘A’의 경우 쟁점상표권 등을 사용한 적이 전혀 없다.청구인은 직업적, 전문적인 상표 창안가 내지 발명가가 아니고, 다만 청구인의 배우자 C가 생활 속 아이디어를 바탕으로 고데기 제품 등을 개발하여 이를 상용화하기 위해 2010.11.12. ○○○라는 영문상표를 고안하자 청구인은 2011.2.8. ‘A’라는 상호의 사업자등록을 하고 위 상표가 부착된 전기식 헤어고데기 제품을 판매 운영하였다.반면 쟁점상표권의 경우 청구인이 독창적으로 고안하여 2013.10.29. 청구인 개인 명의로 특허청에 위 상표권을 출원하여 2014.12.31.

이유 5등록 완료하였는바, 이는 사업자 지위에 따른 사업 목적에서가 아니라 순수하게 개인 지위에서 등록한 것이다(일례로 상표등록증에 표시된 청구인의 주소지는 OOO광역시 OOO구 OOO으로서, 개인사업자의 사업장인 OOO광역시 OOO구 OOO로 기재되어 있지 않음).즉, 청구인은 배우자 C가 개발하여 상용화한 전기식 헤어고데기 제품(지정상품류 9류에 해당함)에 ○○○라는 상표를 부착하여 이를 단순 판매하기 위한 방편으로, 상호를 위 영문상표와 동일한 A로 하는 사업자등록을 하였을 뿐이다.실제로 청구인은 사업자 A를 통하여 위 상표를 부착한 제품만을 판매하였을 뿐이고, 사업자 A가 쟁점상표권을 부착한 제품을 판매한 적도 없고, 달리 위 상표권을 사용한 적 역시 전혀 없다.특히 쟁점상표권에 관한 감정평가서는 쟁점상표권 요부를 “OOO”라고 판단하고 있는바, 이는 사업자 상호인 A와도 명백히 구분되는 것이다.또한 쟁점상표권은 한글과 영문, 도형이 복합된 결합상표권으로 비귀금속 액세사리, 헤어롤, 헤어컬기, 헤어컬링핀 등을 지정상품(지정상품류 26류)으로 하였는바, 전기식 헤어고데기(지정상품류 9류) 등의 상품에 부착된 상표 A와는 명백히 구분되며, A 사업장의 등록 업종에 해당하는 전기식 미용기기 도소매업, 기타 가정용 전기기기 제조업과도 관련이 없다.또한 쟁점특허권 역시 ‘자동회전형 걸레청소기’와 ‘고데기 제어장치’에 관한 것으로서 개인사업자 A는 이와 관련한 제품을 생산하거나 판매한 적이 없다.상표권 관련 규정에 따르더라도 쟁점상표권과 사업자 상호 A는 서로 구분됨이 명백하다.처분청의 주장에 따르면 청구인의 개인사업자 상호 A를 한글로 표현하면 쟁점상표권과 유사한 면이 있다고 지적하나, 상표권의 유사성 여부는 상표의 요부로 구분되는바 쟁점상표권의 요부는 A와는 명백히 구분되고, 상표권은 외양적인 이미지 표현, 도안 등을 중요하게 평가하는 것이지, 단지 한글로 읽었을 때 발음이 유사하다는 점만으로 쟁점상표권과 A를 동일시할 수는 없다.오히려 「상표법」 제34조(상표등록을 받을 수 없는 상표)에 따르면 일정한 상표에 대해서는 상표등록을 받을 수 없다고 규정하고 있는바, 만약 쟁점상표권이 개인사업자 상호 A와 동일 유사하였다면 특허청으로부터 상표권 등록 자체를 허락받지 못하였을 것이다.개인사업자 A는 쟁점상표권 등의 양도 이전부터 이미 실질적인 폐업상태에 빠져 운영이 중단된 상태였다.대법원은 사업의 개시, 폐지 등은 법상의 등록, 신고 여부와는 관계없이 그 해당 사실의 실질에 의하여 결정된다고 판시하고 있는바(대법원 2003.1.10. 선고 2002두8800 판결 등), 청구인은 청구외법인(2014년 설립) 외에 주식회사 D(2011년 설립), 주식회사 E(2014년 설립) 대표이사로 위 법인들을 운영하고 법인 사업자 매출 확대에 주력하면서, 2013년부터는 모든 매출과 영업활동을 위 법인들 명의로 진행하였다.

이유 6주식회사 D의 매출액은 2013년도 OOO원, 2014년도 OOO원, 2015년도 OOO원에 달하고, 주식회사 E의 매출액은 2017년도 OOO원, 2018년도 OOO원, 2019년도 OOO원에 이른다.특히 청구외법인의 경우 청구인으로부터 2016년 쟁점상표권을 양수한 이후 이외에도 ‘OOO’, ‘OOO’, ‘A’ 등의 상표권을 추가로 출원 등록하고 생산하는 모든 제품에 부착하여 판매하였는바, 청구외법인의 매출액은 2016년도 OOO원, 2017년도 OOO원, 2018년도 OOO원에 이르렀다.청구인은 쟁점상표권과 관련하여 개인 사업을 영위하지도 않았고 쟁점상표권과 관련한 수입금액도 전혀 없으며, 2016년 청구외법인에 쟁점상표권을 양도한 이후부터는 모든 매출과 영업활동은 청구외법인을 통하여 이루어졌던 것이다.위와 같이 청구외법인 등 법인 운영에 주력하면서 청구인은 개인사업자 A에는 신경을 쓰지 못하여 사실상 운영을 중단한 상태로 방치하였다. 이 때문에 청구인이 쟁점상표권을 출원한 2013년 당시에도 사업자 A의 매출이 없었고, 2015년부터는 실질적인 폐업상태로 사업 운영을 하지 않았다.청구인이 청구외법인에게 쟁점상표권을 양도한 2016년 당시 역시, 개인사업자 A는 운영이 중단된 실질적 폐업상태였는바, 청구인의 개인사업자 지위와는 무관한 상표권 양도 행위였음을 확인할 수 있다.쟁점특허권 역시 A 사업장이 2015년 4월 이후 수입이 전혀 없던 실질적인 폐업상태에 빠져있던 시점인 2015년 6월 및 2017년 3월 각각 출원하여 2017년 4월 및 2017년 6월 각각 등록되었는바, 쟁점특허권의 취득과 양도 역시 청구인의 개인 지위에서 이루어진 것이지 개인사업자 A와는 관련이 없다.쟁점상표권 및 쟁점특허권 양도는 일시 우발적인 것으로서 계속 반복성을 요하는 사업자 지위에서 이루어진 것이 아니다. 청구인은 상표권 출원 및 등록 과정에서 관련 비용을 개인적으로 전액 지출하였고 사업자 비용으로 처리 계상하지 않았으며 위 상표권을 사업자 자산으로 계상하지도 않았다. 청구외법인으로부터 받은 상표권 대금도 개인사업자 계좌와 무관한 청구인 개인 계좌로 받는 등 상표권 취득에서부터 양도까지 철저히 사업자 지위와 무관하게 이루어졌다.청구인의 쟁점특허권 출원 및 등록 비용 역시 개인적으로 전액 지출하였고 사업자 비용으로 처리 계상하지 않았으며 위 특허권을 사업자 자산으로 계상하지도 않았다. 특허권 대금 역시 청구인 개인 계좌로 받았는바 취득에서 양도까지 사업자 지위와 연관지을 것은 전혀 없다.A는 쟁점상표권 및 쟁점특허권 양도시 이미 실질적인 폐업상태였는 데다가, 쟁점상표권 및 쟁점특허권을 개인사업자 매출 활동에 사용한 사실도 없다. 사업자 지위에 구별되어 개인적 지위에서 위 쟁점상품권과 쟁점특허권을 1회 양도한 것을 두고 계속적·반복적 사업으로 볼 수도 없을 것이다.조세심판원은 이미 본건 사안과 매우 유사한 산업재산권 양도사례에서 부가가치세 처분을 취소하라는 결정을 내린바 있고(조심 2012서1555, 2013.3.26.), 또한 청구인이 특허권을 양도하고 그 양도대가를 분할하여 수령하고 있는 사안에서 특허권의 양도를 일시재산소득으로 보아 부가가치세 부과처분을 취소한 결정례(국심 2006서2933) 등 지적재산권 양도 및 대여 행위와 관련하여 사업상 계속 반복성을 부인한 사례 등은 많다.