특수관계법인 간 거래를 가공거래(끼워넣기)로 본 처분의 당부

요지에코하이닉스의 대표 이OO이 청구법인과 관련법인들을 운영하였고, 직원들이 중복 근무하였으며, 세금계산서 발급 번호가 동일하는 등 각 법인들이 독립적으로 운영되었다고 보기 어려움, 형식적 유통단계를 추가함으로써, 이를 통해 매출이익을 4개의 법인에 분산시켜 법인 소득을 축소할 목적으로 쟁점세금계산서를 수수한 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움

주문삼성세무서장이 2024.9.6. 청구법인에게 한 2021년 제2기～2023년 제2기 부가가치세 합계 OOO원(＜표1＞ 참고)의 각 부과처분은 부정과소신고가산세가 아닌 일반과소신고가산세를 적용하는 것으로 하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

이유1. 처분개요가. 청구법인은 2021.2.3. 설립되어 강원도 원주시 OOO를 본점소재지로 하여 무역업을 영위하는 법인이고, A 주식회사, B 주식회사, C 주식회사(이하 “A”, “B”, “C”라고 하고, 3개 법인을 합하여 “관련법인들”이라 한다)은 청구법인과 특수관계법인이다.나. 청구법인 및 관련법인들은 2021년 제2기～2023년 제2기 과세기간에 수입한 금속원료(OOO 등)를 중간 도매상을 거쳐 국내 제철소(최종 매출처)에 공급하거나 해외로 수출하는 거래(일련의 거래를 이하 “쟁점거래”라고 한다)를 하면서 각 거래에 대하여 세금계산서를 수수하여 법인세 및 부가가치세를 각각 신고하였다.다. 원주세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.2.19.～2024.7.11. 기간 동안 청구법인에 대한 부가가치세 조사를 실시한 결과, A의 대표 a이 청구법인 및 관련법인들을 실질적으로 운영하고, 청구법인, B, C는 사업장과 종사직원이 없는 명목상 법인이며, A가 쟁점거래를 실질적으로 수행한 것이므로, 청구법인이 2021년 제2기～2023년 제2기 과세기간 동안 관련법인들에게 발급한 공급가액 합계 OOO원의 매출세금계산서(이하 “쟁점매출세금계산서”라 한다) 및 관련법인들로부터 수취한 공급가액 합계 OOO원의 매입세금계산서(이하 “쟁점매입세금계산서”라 하고, 쟁점매출세금계산서와 합하여 “쟁점세금계산서”라 한다)를 실물거래 없이 수수한 사실과 다른 세금계산서라는 내용의 과세자료를 처분청에 통보하고,이에 처분청은 2024.9.6. 청구법인에게 아래 ＜표1＞과 같이 2021년 제2기～2023년 제2기 부가가치세 합계 OOO원(가산세 포함)을 각 경정·고지하였다.＜표1＞ 부가가치세 고지 내역(단위 : 원)○○○라. 청구법인은 이에 불복하여 2024.11.5. 이의신청을 거쳐 2025.1.10. 심판청구를 제기하였다.2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 쟁점거래의 동기·이유·목적 등은 아래와 같다.(가) 청구법인과 관련법인들의 실사업자인 a은 금속무역상사에서 실무자로 12년 이상 근무한 경력을 갖고, 국내의 금속 제련소에 대한 영업노하우를 갖고 있다. 엔드유저가 금속원료의 공급처를 알게 되면 중간 도매상을 배제하고 직거래를 하려고 하기 때문에 a은 계속적이고 안정된 사업을 유지하기 위해 원료 공급처를 엔드유저에 밝혀지지 않도록 다각도로 노력한 결과 쟁점거래와 같은 형태로 거래하게 되었다.(나) 국내에 OOO을 사용하는 제철소는 3개 회사밖에 존재하지 않고, a은 OOO에 소재하고 있는 D 주식회사(이하 “D”라고 한다)와 OOO에 소재하는 E 주식회사(이하 “E”라고 한다)에게 납품하려고 하였는데, D와 E는 서로 경쟁관계에서 ‘1사 1거래처 원칙’을 요구하여 A가 D와 E 모두에게 납품할 수 없었다.A가 수입통관업체로부터 매입한 후 물품납품계약에 따라 엔드유저에 인수를 요청하더라도, 엔드유저는 인수를 요청한 물량을 전부 납품받지 않은 경우가 빈번하게 발생한다. 중간 도매상의 입장에서는 수입통관을 거쳐 입항한 OOO 제품을 항구 선적장에 적치하고 막연하게 납품받기만을 기다릴 경우 관련 비용이 기하급수적으로 늘어나기 때문에 중간 도매상의 입장에서는 엔드유저가 물품계약대로 제품을 수취하지 않을 경우, 수취하지 않은 물량을 납품받을 수 있는 다른 납품처를 개척하여 물량을 소화해야 한다.

이유 2중간 도매상의 입장에서는 엔드유저 1곳만을 믿고 사업을 진행할 수 없는 구조이기 때문에 엔드유저는 ‘갑’의 지위에 있다.(2) 청구법인은 명목상 법인이 아니고, 쟁점세금계산서의 수수로 회피된 조세가 없으며, 매출 부풀리기 등 끼워넣기 거래를 할 이유가 없고, 쟁점거래는 가공거래가 아닌 실질거래이다.(가) 청구법인은 아래 ＜표2＞과 같이 2021∼2023사업연도 매출이익 합계 OOO원, 순이익 합계 OOO원으로 각 사업연도 법인세를 신고하였다. 그러나 이 건 처분과 같이 쟁점세금계산서를 가공거래로 본다면 청구법인은 매출이익 합계 OOO원, 순손실 합계 OOO원이 되고, 원가율이 2021년 106.7%, 2022년 34.4%, 2023년에는 금속임에도 폐기손실만 존재하는 등 정상적인 영업활동이 불가능한 법인이 된다.＜표2＞ 법인세 신고 내역 및 경정 내역(단위 : 백만원)○○○또한 청구법인과 관련법인들은 아래 ＜표3＞과 같이 2021∼2023사업연도 법인세 신고서상 매출이익 합계 OOO원, 순이익 합계 OOO원으로 나타나는바, 이 건 처분과 같이 쟁점세금계산서를 가공거래로 부인한다면 청구법인과 관련법인들은 3년간 합계 OOO원의 순손실을 기록하게 된다. 자본금 OOO원 이하의 영세한 청구법인과 관련법인들은 원재료 매입이 불가능하여 영업활동을 할 수도 없고, 막대한 손실이 누적되어 계속 존속할 수도 없게 된다.＜표3＞ 청구법인과 관련법인들의 매출 내역(단위 : 백만원)○○○(나) 명목상 법인이란 법인으로 등록은 되어 있으나 특별한 자산도 없고, 영업활동 하지 않으며, 탈세, 자금세탁 등의 용도로 사용되는 법인을 의미하는바, 청구법인은 폐자원재활용업을 목적으로 설립되어 영업하다가 업종변경을 하였으며, 청구법인 명의로 쟁점거래를 하였기 때문에 거래의 위험과 책임을 부담하였고, 아래 ＜표4＞와 같이 청구법인의 영업활동으로 인한 이익과 자산을 청구법인에게 귀속하였으며, 각종 세무신고도 성실하게 하였기 때문에 청구법인은 명목상 법인에 해당하지 않는다.＜표4＞ 청구법인의 손익계산서 및 재무상태표 내역(단위 : 백만원)○○○청구법인과 관련법인들은 모두 개별적으로 금융계좌를 관리하고, 독립적으로 운영되는 회사로서 부가가치세와 법인세 또한 개별적으로 각각 납부하였다.

이유 3더욱이 청구법인과 관련법인들은 쟁점거래에 관한 이익과 비용을 모두 개별적·독립적으로 관리하여 귀속하였으며, 쟁점거래에 관하여 청구법인과 관련법인들 간에 물품거래계약을 체결하고, 물품 공급에 따른 대금을 지급한 후 해당 금액을 공급대가로 하여 세금계산서를 수수하였다.(다) 조사청의 세무조사 결과에는 모순점이 있는바, 수입한 금속원료를 중간 도매상을 거쳐 최종 매출처에게 공급하는 거래에서 ① 청구법인이 관련법인들이 아닌 수입업체로부터 금속원료를 매입한 거래의 매입세금계산서는 정상 거래로 보면서, 관련법인들에게 매출한 거래의 매출세금계서는 가공 거래로 보았고, ② 관련법인들로부터 금속원료를 매입한 거래의 매입세금계산서를 가공거래로 보면서, 관련법인들이 아닌 기타업체에게 매출한 거래의 매출세금계산서를 정상 거래로 보는 것은 매입거래를 가공으로 부인하면서 매출거래는 정상으로 인정하는 모순점이 있다.청구법인은 엔드유저인 E와 실제로 거래를 하였고, 청구인과 E 간에 주고받은 메일에서도 E의 직원들은 청구법인을 거래상대방으로 인식하고 있으며, 청구법인과 E 간에는 법률상 유효한 거래관계가 성립하고 거래의 경제적 손익이 청구법인에게 귀속되었음을 부인할 수 없다.처분청은 청구법인과 E 간의 매출거래는 정상 거래로서 재화에 관한 권리와 의무, 책임 등이 청구법인에게 귀속된 것으로 판단하면서 그 선행거래인 청구법인과 관련법인들 간의 거래에서는 청구법인이 거래의 당사자가 아니라고 판단한 객관적인 근거를 제시하지 못하고 있다.(라) 청구법인은 쟁점거래에 관한 법인세 및 부가가치세 등을 신고 납부하였는바, 청구법인이 신고·납부한 세액과 이 건 처분과 같이 쟁점세금계산서를 가공거래인 경우 최종 부담한 세액을 비교하면 청구법인은 이 건 처분보다 더 많은 법인세(약 OOO원) 및 부가가치세(약 OOO원)를 당초 신고·납부하였다. 처분청의 이 건 처분으로 청구법인의 법인세액이 감소하여 오히려 법인세를 환급하였는바, 청구법인이 쟁점세금계산서 수수에 관하여 회피된 조세가 없기 때문에 조세회피목적을 인정할 수 없다.＜표5＞ 부가가치세 신고 및 경정 내역(단위: 백만원)○○○(마) 쟁점거래의 관행상 업체 간 금속원료를 물리적으로 이전하지 않고, 수입통관을 거친 후 최종 매출처에게 공급하는 방식으로 납품된다.OOO 등은 그 부피나 중량 때문에 실물의 현실적 이동에 많은 비용과 시간이 소요되는 관계로 거래관행상 중간 도매상 간에는 점유개정, 목적물반환청구권 양도와 같이 단축급부 형식으로 최종 매출처에게 납품한다. 수입통관업체로부터 중간 도매상을 거쳐 최종구매자에게 납품되기까지 물품이 각 업체로 물리적으로 이동하지 않고, 단축급부 형식으로 이전하는 것이다.

이유 4OOO 제품은 실제로 수입통관을 거쳐 항만의 컨테이너 박스에서 보관되어 있었고, 중간 도매상들 간 거래를 거쳐 최종 매출처로 직접 이전되었는바, 각 업체 간 OOO 등 제품이 물리적으로 이동하지 않았다고 하여, 이를 가공거래로 볼 수 없다.(바) 쟁점거래는 수입통관업체가 물품을 국내에 통관을 한 이후, 수입통관업체가 중간 도매상에게 물품을 판매하고, 여러 개의 중간 도매상을 거쳐 엔드유저에 물품이 납품되는 과정에서, 각 거래시마다 물품 대금을 지급하지 않고 엔드유저로부터 대금을 지급받은 후 순차적으로 선행업체에 대금을 지급하는 것이 일반적이다.A와 D 간에 작성한 물품공급계약서에 기재된 바와 같이, OOO 등 제품의 사양 조건을 요구하기 때문에 엔드유저는 제품을 공급받더라도 공급대가를 바로 지급하는 것이 아니라, 사양 조건에 충족하는지 검사한 후 조건을 충족시키는 경우에만, 최종 납품을 받고 대금을 지급하고, 위 조건을 충족시키지 못하는 경우 물품을 반품처리하고 대금을 지급하지 않는다. 또한 사양 조건을 충족시키더라도 엔드유저의 자금 사정에 따라 기존 대금을 함께 지급을 하거나, 소위 ‘甲’의 지위에서 대금 지급을 자의적으로 지연하는 경우도 많다. 따라서 물품의 품질 검사 절차와 대금 지급 지연과 같은 사정으로 물품 인도 시점과 상이하게 대금이 지급되었다. 대금지급 여부가 확정되지도 않은 시점에서 물품 공급 일자에 맞추어 세금계산서를 발급한다는 것은 오히려 실질 거래의 모습과 상반되는 것이다.(사) 조사청은 청구법인과 관련법인들 간의 거래를 가공거래로 보아 강원특별자치도경찰청에 고발하였는바, 「조세범 처벌법」제3조를 적용하지 않았다. 처분청의 의견과 같이 청구법인 및 관련법인들이 쟁점거래를 분산함으로써 회피된 조세가 있다면 이는 전형적인 조세포탈행위에 해당되는데, 처분청은 청구법인과 관련법인들의 쟁점세금계산서 수수행위가 조세포탈행위에 해당하지 않는다고 판단한 점을 고려하면 청구법인에게 조세회피 목적이 있었다고 보는 것은 모순된다.강원특별자치도경찰청(사건번호OOO, 2025.3.11.)은 ‘물품매매계약시에 검수 후 청구서를 발행한 날로부터 10일 이내에 대금을 지급한다는 내용이 기재된 점, 거래 내역으로 확인되는 물품대금과 세금계산서의 가액은 동일한 것으로 확인된 점으로 보아 조세를 포탈하거나 환급, 공제를 받을 목적이 있었다고 볼 증거가 부족하고 혐의 입증할 단서가 없다’하여 혐의 없음(증거 불충분)으로 결정하였다.(3) B이 2022.7.1. F 주식회사(이하 “F”이라 한다)으로부터 공급가액 OOO원에 매입한 OOO의 일부를 ① C → 청구법인 순서로 중간도매상을 거쳐 E에게 납품한 거래와 남은 일부를 ② 청구법인 → C 순서로 중간도매상을 거쳐 D에게 납품한 거래를 중복거래라는 처분청의 의견에 대해 다음과 같이 반박한다.처분청의 의견은 B이 매입한 OOO을 A와 동시에 청구법인에게 매출 거래를 할 수 없다는 전제에서 비롯된 것이다. 그런데 B은 F으로부터 매입한 금속원료를 분량적으로 나누어 A와 청구법인에 매출한 것이므로, 중복거래가 아니다. 또한 해당 OOO은 모두 최종 매출처인 E와 D에 나누어져 매출되었다.

이유 5예를 들어, B이 100톤의 OOO을 F으로부터 매입하여, 80톤은 청구법인에, 20톤은 A에 분할하여 매출한 후 다른 순서의 중간 도매상을 거쳐 최종 매출처인 E와 D에 각 매출이 된 것이므로 중복거래가 아니다.(4) 청구법인에게 조세회피목적이 인정되지 않으므로 청구법인이 선택한 법률관계를 존중해야 하고, 실질과세의 원칙을 적용하여 쟁점세금계산서를 ‘끼워넣기 거래’로 볼 수 없다.(가) 조세심판원 선결정례(조심 2022부6403, 2023.10.20.)는 실질과세의 원칙을 적용하여 “끼워넣기 거래”로 보려면 조세회피목적이 있었음이 입증되어야 할 것인데, 처분청이 제시한 자료만으로는 실제 조세회피목적이 있었다고 단정하기는 어려워 보이므로, 사실과 다른 세금계산서로 보아 과세한 처분은 잘못이 있다고 결정하였다.또한 법원은 기업 대표인 납세자가 새로운 회사를 형식적으로 설립하여 실제로는 그 회사가 아무런 거래도 하지 않았음에도 불구하고 마치 거래가 존재하는 것처럼 가장하여 허위 세금계산서를 발급하였다는 이유로 기소된 사안에서, “과세관청은 납세자가 선택한 법적 형식이 가장행위라거나 조세회피 목적이 있다는 등의 특별한 사정이 없는 한 납세자가 선택한 법적 형식에 따는 법률관계를 존중해야 한다”며 무죄를 선고하였고, 대법원은 최근 서울고등법원의 판단이 정당하다고 보아 무죄 판결을 확정하였다(대법원 2023.5.18. 선고 2022도13690 판결, 서울고등법원 2022.10.14. 선고 2021노1714 판결).(나) 쟁점거래는 ‘금지금’ 거래와 유사한데, 법원은 특정 거래가 실질적인 재화의 인도 또는 양도가 없는 명목상의 거래라는 이유로 그 거래 과정에서 수취한 세금계산서가 매입세액의 공제가 부인되는 「부가가치세법」 제17조 제2항 제1의2호가 규정하고 있는 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당하는지 여부가 문제된 사안에서, 금지금의 폭탄영업에 관여한 수출업자의 ‘금지금’ 매입은 명목상의 거래가 아닌 부가가치세 과세대상이 되는 재화의 공급에 해당하므로, 그 과정에서 교부받은 세금계산서는 매입세액의 공제가 부인되는 「부가가치세법」 제17조 제2항 제1의2호의 ‘사실과 다른 세금계산서’에 해당하지 않는다고 판시하였고,이 사건 ‘금지금’이 수입되어 수출되기까지의 일련의 전체거래가 모두 하루 또는 이틀 만에 이루어지고, 그 중간 단계에 부가가치세가 면제되는 ‘금지금’을 매입한 다음 면세 추천받지 아니한 자에게 부가가치세 과세대상이 되는 ‘금지금’으로 공급하면서 세금계산서를 작성·교부하고 그 부가가치세 상당액을 납부하지 않는 이른바 폭탄업체가 존재하고 있는 점 등의 사정만으로는 이 사건 일련의 거래 중의 하나인 이 사건 거래가 세금계산서만을 발행하여 수수하거나 실제 ‘금지금’이 인도되거나 대금이 지급되었더라도 폭탄영업을 실제거래로 위장하기 위한 명목상의 거래로서 부가가치세 과세대상이 되는 재화의 공급이 아니라고 단정짓기는 어렵다고 판시하였다(대법원 2008.12.11. 선고 2008두9737 판결).(5) 청구법인에게 조세회피목적을 인정할 수 없고, 쟁점세금계산서는 정상 거래에 관하여 수수하였는바, 「국세기본법」제47조의3 제1항 제1호 가목의 부정행위가 인정되지 않으므로 부정과소신고 가산세를 부과한 처분은 부당하다.나.

이유 6처분청 의견(1) 쟁점거래에서 중간 도매상을 거쳐야 할 사업상 정당한 목적을 인정하기 어렵고, 청구법인과 관련법인들의 실운영자는 a으로 쟁점세금계산서는 공급시기와 공급가액이 사실과 다른 세금계산서이다.(가) A는 2019년에는 OOO을 매입하여 최종 매출처인 D에 직접 공급하는 단순한 거래구조이었는데, 2020년 하반기에는 B이, 2021년 하반기에는 C 등이 쟁점거래에 참여하였다.C의 대표자인 c는 A의 직원이기도 하고, 청구법인과 관련법인들의 쟁점거래에 관한 세금계산서 발행 및 대금 지급 등의 업무를 a의 지시에 따라 수행하였다고 진술하였다. 청구법인이 제출한 E와 주고받은 이메일에 기재된 청구법인의 직원 b은 2021년경 A에 입사하여 계속 근무 중인 것으로 확인된다. 이와 같이 A가 쟁점거래를 실질적으로 수행하고 주도한 것으로 확인되었다.(나) 이 건 세무조사시, 청구법인은 쟁점세금계산서의 공급가액 산정방법, 거래 및 계약의 체결과 이 과정에서 의사결정 주체에 관하여 관련자료를 제출하지 못하였고, 청구법인이 중간 도매상의 지위에서 물품의 소유권을 보유하거나 거래상의 위험(멸실, 납품지연에 대한 손해배상책임)을 실질적으로 부담하였다고 볼 만한 입증서류도 제출하지 않았다. 이는 관련법인들간의 거래에서 재화에 관한 권리와 의무, 책임 등이 실질적으로 이전되지 않는 명목상 거래임을 입증하는 것이다.청구법인과 관련법인들은 중간 도매상을 거칠 때마다 거래단계별로 일정 비율의 이익을 배분하여 세금계산서 공급가액을 결정하였는바, 이러한 세금계산서 수수 행위는 청구법인과 관련법인들의 실질적인 의사결정권자인 a의 지시에 의해 A의 경리과장인 c가 세금계산서를 발급하고, 금융거래를 실행함으로써 완성되었다. 결과적으로 쟁점거래의 매출이익이 4개 법인으로 분산되었고, 쟁점거래의 주된 사업자인 A에게 모두 귀속되는 것이 타당하고, a이 쟁점거래를 4개 법인으로 분산함으로써 법인세 등을 부당하게 과소신고·납부하고자 하는 적극적인 행위에 해당한다.(다) 청구법인의 쟁점세금계산서 수수내역을 살펴보면, 쟁점세금계산서 발행일자는 실제 공급시기와 상관없이 공급시기 이후 임의의 날짜로 발행되었으며, 재화의 공급가액도 거래단계별로 차등을 두어 배분하는 방법으로 결정되었다. 특히 동일한 재화를 최종 매출처에 공급하면서 관련법인들의 순서만 달리하여 세금계산서를 수수하는 비상식적인 거래를 하였다. 청구법인의 책임하에 쟁점세금계산서의 공급가액을 결정하거나 거래조건 협상, 납품 및 사후관리 등의 업무를 수행한 적이 없었기 때문에 청구법인은 쟁점거래의 진정한 거래당사자의 지위에 있다고 볼 수 없다.(라) A는 2019～2021년에는 대체로 최종 매출처인 D에 세금계산서를 발행하였다가 이후 청구법인과 관련법인들을 거쳐 쟁점세금계산서를 수수하는 구조로 변화되었다.○○○이와 같은 쟁점거래에 대해 청구법인은 엔드유저에게 청구법인과 A가 실질적으로 같은 회사인 점을 숨기고, 엔드유저가 청구법인과 A가 공급하는 재화의 매입처를 알지 못하게 하려는 목적에서 쟁점세금계산서를 수수하였다고 주장한다. 그러나 최종 매출처 D의 담당직원 d과 E 담당자 e의 확인서에는 최종 매출처의 요구사항으로 다른 경쟁업체에 판매하지 않을 것을 요구하였을 뿐이며, 쟁점거래와 같이 복잡한 거래단계를 요구하는 것이 아니라는 것을 알 수 있어 청구법인의 주장을 믿기 어렵다.특히 2023년 3월부터 쟁점거래의 거래단계가 기존 4단계에서 B을 제외하고 3단계로 변동되었다.