쟁점맴버십 공급이 부가가치세 과세대상에 해당하는지 여부

요지쟁점맴버십 가입자는 구독료를 지급한 후 제휴사 이용 시 추가 혜택을 받을 수 있는 새로운 권리를 공급받고 있으므로, 쟁점맴버십 공급은 부가가치세 과세대상으로 보임

주문심판청구를 기각한다.

이유1. 처분개요가. 청구법인은 「전자금융거래법」에 따른 전자지급결제대행업과 기타 소프트웨어 개발업 등을 영위하는 사업자로, 금융 플랫폼 어플리케이션 ‘A’를 운영하면서 고객이 매월 일정 금액의 구독료를 지불할 경우 A페이 결제 시 등에 할인 및 포인트 적립을 해주는 A프라임 멤버십(이하 “쟁점멤버십”이라 한다) 제도를 운영하고 있고, 쟁점멤버십의 구독료를 부가가치세 포함 금액으로 보아 과세표준을 산정하여 2019년 제2기～2024년 제1기 부가가치세 신고를 각각 하였다가, 2024.9.2. 쟁점멤버십 관련 거래가 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다는 이유로 기 신고·납부한 위 과세기간의 부가가치세 합계 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.나. 처분청은 이에 대하여 청구법인의 이 건 심판청구일(2025.8.5.) 현재까지 아무런 통지를 하지 아니하였다.다. 청구법인은 이에 불복하여 2025.8.5. 심판청구를 제기하였다.2. 청구법인 주장 및 처분청 의견가. 청구법인 주장(1) 쟁점멤버십은 A 어플리케이션에서 이용가능한 금융서비스 중 특정 서비스에 대한 할인 혜택 및 결제금액에 대한 포인트 적립을 해주는 구독상품이고, 쟁점멤버십 가입 시 고객이 제공받는 할인 혜택을 정리하면 다음과 같다.○○○청구법인은 쟁점멤버십의 구독료를 부가가치세 포함 금액으로 보아 부가가치세 과세표준을 계산한 바 있고, 쟁점멤버십 가입 고객에게 제공된 할인 및 적립 쿠폰과 관련하여 발생한 제휴사 정산 비용 관련 거래의 경우 부가가치세 과세대상 거래가 아닌 것으로 보아 부가가치세 신고 시 반영하지 아니하였다.(2) 청구법인이 고객에게 쟁점멤버십을 제공한 것은 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하지 아니하므로 쟁점멤버십 구독료를 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것이 타당하다.(가) 쟁점멤버십 가입고객은 제휴사에서 청구법인의 간편결제 서비스를 통해 결제하는 경우 결제금액의 최대 4%, 월 OOO포인트의 A포인트를 적립받을 수 있고, 적립된 포인트는 차후 제휴사 서비스·상품 결제 시 결제수단으로 활용하거나 현금으로 인출할 수 있다. A포인트 적립에 따른 비용은 전액 청구법인의 부담이고, 차후 결제 시 고객이 A포인트를 사용하더라도 제휴사는 A포인트 사용금액을 신용카드 등을 사용한 결제금액과 동일하게 인식하는바, 「부가가치세법」상 제휴사의 재화 또는 용역의 공급가액에 미치는 영향은 발생하지 않는다.청구법인은 단순히 고객에게 결제금액에 따른 포인트를 적립하여 주고, 고객이 포인트를 사용하는 경우 제휴사에게 지급하여야 할 결제대금을 포인트로 대납하는 것에 불과하므로 해당 혜택으로 인하여 청구법인이 고객에게 제공하는 용역은 존재하지 않는다.또한, 관련 유권해석 역시 고객이 신용카드 등의 결제수단 사용 시 적립된 포인트를 차후 결제 시 사용할 수 있도록 허용하고, 사용된 포인트를 제휴사와 정산하거나, 고객이 누적된 포인트에 대해서 현금으로 교환을 요구할 때 현금을 지급하는 거래에 대해서 「부가가치세법」 과세대상 거래에 해당하지 아니한다고 해석한 바 있다(국세청 부가가치세과-470, 2014.5.19., 서면-2014-부가-22024, 2015.6.28. 외 다수).(나) 쟁점멤버십에 가입한 고객은 제휴사인 A증권에서 국내 주식을 거래하는 경우 월 주식거래금액 OOO원까지 국내주식 거래수수료 0.15%를 캐시백으로 받을 수 있다.

이유 2이때 국내주식 거래 관련 서비스 일체는 A증권에서 고객에게 제공하는 것으로 투자중개업자가 하는 다자 간 매매체결업무의 경우 「부가가치세법 시행령」 제40조에 따라 부가가치세 면제대상인 금융·보험용역에 해당하는바, 쟁점멤버십의 할인 혜택으로 인하여 제휴사의 부가가치세 매입세액의 변동은 발생하지 않는다.청구법인은 쟁점멤버십으로 인하여 발생한 캐시백 금액을 사전에 약정된 비율로 A증권과 안분하여 부담하고 있고, 이는 사실상 쟁점멤버십 가입 고객이 부담하여야 할 국내주식 거래수수료를 청구법인이 제휴사에 대납하는 것인바, 쟁점멤버십과 관련하여 청구법인이 고객에게 제공하는 용역은 존재하지 않는다.(다) 제휴사에서 청구법인의 간편결제서비스를 이용할 시 사용할 수 있는 할인·적립 쿠폰이 쟁점멤버십에 가입한 고객에게 제공되고, 고객은 제휴사의 상품을 구매하거나 서비스 이용 시 발급된 쿠폰을 사용할 수 있다. 국내주식 거래 서비스와 마찬가지로 재화 또는 용역은 고객이 결제한 제휴사를 통해 직접 제공되고, 청구법인은 고객이 사용한 할인·적립 쿠폰 관련 비용만을 제휴사와 정산하게 된다.「부가가치세법」 제11조에 따르면 용역의 공급이란 계약상 또는 법률상 모든 원인에 따른 것으로서 ‘역무를 제공하거나 시설물·권리 등의 재화를 사용하게 하는 것’을 의미한다. 이때 재화란 ‘재산 가치가 있는 상품, 제품, 원료, 기계, 건물 등 모든 유체물, 전기, 가스, 열 등 관리할 수 있는 자연력 및 그 외 광업권, 특허권, 저작권 등 재산적 가치가 있는 모든 것’을 말하고, 유체물 중 그 자체가 거래 대상이 되지 아니하는 것, 예를 들어 수표, 어음 등의 화폐대용권, 유가증권 및 상품권, 가상자산과 같이 그 자체가 재산적 가치가 있는 유체물에 해당하지 아니하고 단순히 거래의 매개체로 활용되는 것은 재화의 범주에서 제외된다.청구법인이 쟁점멤버십과 관련하여 고객에게 제공하는 제휴사 할인쿠폰은 상품권 등과 동일하게 거래의 매개체 성격을 가지고 있는바, 「부가가치세법」상 재화에 해당하지 않고, 이러한 할인쿠폰을 사용하게 하는 행위 역시 「부가가치세법」상 용역의 공급으로 볼 수 없다.이렇듯 청구법인은 쟁점멤버십 가입 고객에게 결제수단으로 사용할 수 있는 포인트를 적립하여 주거나 여러 제휴 혜택을 결합하여 제휴사의 상품 및 서비스를 할인받을 수 있는 할인권을 제공한 것일 뿐 「부가가치세법」상 용역을 공급하지 않았으므로 쟁점멤버십의 공급가액은 부가가치세 과세표준에서 제외하는 것이 타당하다.과세관청에서도 쟁점멤버십과 유사한 사례에서 사업자가 재화 또는 용역을 직접 제공하는 제휴사의 서비스를 이용하는 이용자로부터 대가를 받고 그 이용자에게 제휴사의 재화 또는 용역에 대한 할인혜택 등을 제공하는 경우, 사업자가 제공하는 할인혜택은 용역의 공급에 해당하지 않는다면서 부가가치세 과세대상에 해당하지 않는다고 회신한 바 있다(기획재정부 부가가치세제과-507, 2022.11.18., 국세청 사전-2021-법규부가-1399, 2022.11.29.).(3) 청구법인의 항변 내용은 다음과 같다.(가) 쟁점멤버십을 구성하는 포인트 적립, 무료 출금 쿠폰 지급, 국내주식 거래수수료 할인 및 할인권 제공은 모두 단순히 고객이 부담할 비용을 대납한 것에 불과하므로 「부가가치세법」상 과세 대상에 해당하지 않는다. 이는 청구법인이 일관되게 주장하고 있는 사항이다.부가가치세가 과·면세되는 재화를 하나의 거래 단위로 판매하는 경우 이를 구성하는 개별 재화의 과세 여부에 따라 부가가치세 과·면세 여부를 판단하는 것과 같이, 과세·비과세 여부의 판단에 있어서도 거래를 구성하는 재화·용역 각각의 과세 여부에 따라 개별적으로 판단해야 한다.

이유 3쟁점멤버십을 구성하는 개별 서비스가 모두 부가가치세가 과세되는 용역의 공급이 아닌 이상, 이를 “패키지 형태”의 단일 거래로 구성하여 제공한다고 하더라도 이는 “과세대상이 아닌 개별 서비스의 집합체”일 뿐, “(개별 서비스와는 별개의) 새로운 서비스”라고 할 수는 없다.이와 달리 처분청은 쟁점멤버십의 전체 내용을 “할인권 제공”에 국한하여 본 건에 대한 부가가치세 과세 여부를 판단하고 있는바, 쟁점멤버십은 ① 포인트 적립, 무료 출금 쿠폰 지급, 국내주식 거래수수료 할인 및 할인권 제공 등 “부가가치세 과세대상이 아닌 개별 서비스의 집합체”로서 비과세대상일 뿐만 아니라, ② 처분청 의견과 같이 “할인권 제공” 자체에 한정하여 보았을 때도 쟁점멤버십을 통해 부가가치세가 과세되는 용역의 공급이 있었다고 할 수 없다.1) 청구법인은 단순히 고객에게 결제금액에 따른 포인트를 적립하여 주고, 고객이 포인트를 사용하는 경우 지급하여야 할 결제 대금을 현금으로 대납하는 것에 불과하므로, 해당 혜택으로 인하여 청구법인이 고객에게 제공하는 용역은 존재하지 않는다. 과세관청 또한 이와 동일한 견해이다. 한편, 포인트 적립 혜택과 마찬가지로, 청구법인은 고객이 부담할 국내주식 거래수수료를 대납하는 것에 불과하므로, 해당 혜택으로 인하여 청구법인이 고객에게 제공하는 용역은 존재하지 않는다.2) 처분청은 쟁점멤버십의 혜택에 할인권 제공만이 포함되는 것으로 전제하고 의견을 전개하고 있으나, 이는 쟁점멤버십의 본질을 오인한 것일 뿐만 아니라, 할인권 제공 혜택 역시 부가가치세 과세 대상이 아니다.쟁점멤버십에 따라 고객에게 제공되는 할인권은, 쟁점멤버십 가입 여부와 무관하게 모든 청구법인의 결제플랫폼 가입자에게 지급되는 것으로, 쟁점멤버십에 가입한 고객에게 특별히 별도로 제공되는 혜택이 아니다.나아가, 쟁점멤버십에 따라 고객에게 제공되는 할인권은 제휴사와 청구법인 간 별도의 계약에 따라 발행되는 것이다. 청구법인과 제휴를 맺은 “B”을 예시로 들면, ① 청구법인은 제휴사와 A페이 결제 고객당 일정 금액(건별 OOO원)을 수령하는 광고 용역을 체결하고, ② 고객이 자사 결제플랫폼인 A페이를 통해 "B" 에서 공급하는 재화를 OOO원 이상 결제하는 경우 사용할 수 있는 OOO원 할인권을 배포한다. ③ 이후, 고객이 “B”에서 재화 등을 구입할 때 해당 할인권을 사용하게 되면(아래 ＜그림＞ 참조), 청구법인은 고객이 부담하였어야 할 할인권 사용액을 대신하여 제휴사에게 지급한다.

이유 4고객에게 제공되는 할인권은 매월 진행되는 프로모션에 따라 변경되며, 앞서 설명한 포인트 및 주식 거래수수료와 마찬가지로 청구법인은 고객의 결제대금 중 할인권 사용액을 대납할 뿐 「부가가치세법」상 재화·용역을 제공하지 않는다.즉, 고객이 할인권을 제공받고 이를 사용하는 일련의 과정에서 청구법인은 제휴사에 대한 광고 용역 등을 제공한 것이며, 광고용역 대가(OOO원)에 대한 부가가치세 또한 성실하게 신고·납부하고 있다.＜그림＞ “B” 예시의 도식화○○○(나) 처분청 세부의견에 대한 항변은 다음과 같다.처분청은 청구법인이 구독상품이라는 독자적 패키지를 제공하는 서비스 제공자라는 의견인바, 이는 청구법인이 고객에게 제공할 할인권 등을 직접 기획하여 제공하는 형태로 용역을 공급하는 “판매자”라는 의견을 제시한 것으로 해석된다.어떤 사업자가 “자신의 명의로 재화·용역을 공급하는 판매자”에 해당하는지 여부는 ① 재화·용역 판매의 주체인지, ② 계약 체결의 직접 당사자이며 그에 따른 책임을 부담하는지, ③ 수익의 원천이 판매 차익인지를 종합적으로 고려하여 판단해야 한다.상기 구분 기준에 따르면, 아래와 같은 이유로 청구법인은 쟁점멤버십과 관련하여 가입 고객이 부담할 비용을 단순히 대납하고 있을 뿐 자기의 명의로 재화·용역을 판매하고 이에 대한 책임을 부담하는 “판매자”에 해당하지 않는다.① 청구법인은 재화·용역 판매의 주체가 아니다. 고객에게 제공되는 모든 재화 또는 용역의 공급 주체는 제휴사이며, 청구법인은 제휴사에게 별도 결제대행 용역 및 광고용역을 제공하고 관련 대가를 수취하는 것일 뿐, 청구법인이 고객에게 제공하는 「부가가치세법」상 재화·용역은 존재하지 않는다. 나아가, 해당 할인권은 쟁점멤버십을 가입하지 않은 일반 고객에게도 제공되는 혜택으로 “쟁점멤버십의 가입을 통하여” 고객에게 제공되는 혜택이 아니다.② “할인권 제공”에 있어, 청구법인은 할인권을 판매하는 거래 당사자가 아니며, 관련 책임을 부담하지 않는다. “할인권 제공”의 측면에서, 쟁점멤버십 고객은 청구법인의 결제 플랫폼을 이용하여 제휴사의 재화·용역을 구매할 때 제공된 할인권을 적용받아 결제를 하게 된다. 즉, 청구법인은 제휴사와 고객 간 재화·용역 공급계약에는 일절 관여하지 않으며, 단순히 재화·용역 대가를 정산하는 과정에서 고객이 사용한 할인권 금액을 제휴사에 대납하는 역할만 수행한다.③ 청구법인의 수익은 재화·용역의 판매대금에서 창출되는 것이 아니다. “할인권 제공”과 관련하여, 청구법인은 앞서 살펴본 것과 같이 제휴사와 체결한 별도의 계약에서 약정된 수익을 얻을 뿐, 할인권 등의 매매에 따른 차익을 얻는 것이 아니다.한편, 처분청은 청구법인이 특정한 사용 조건을 설정한 서비스를 제공한다는 의견이나, 청구법인은 제휴사가 공급하는 재화·용역의 이용에 관하여 고객에게 어떠한 제한 조건도 설정한 바가 없다. 즉, 쟁점멤버십에 따른 할인권의 제공은 단순히 제휴사의 상품 결제 시 청구법인의 결제 플랫폼(A페이)을 이용할 때 제공되는 프로모션에 불과하다.나아가, 처분청이 인용한 “C” 사안 및 “D” 사안은 이 건과 그 근본적인 사업구조를 달리한다. 상기 사례의 경우, 사업자가 제휴사의 시설이나 용역을 “이용할 수 있는 권리”를 직접 취득한 후, 이를 자사의 구독상품에 포함하여 회원에게 “재판매”하는 사업 구조를 취한 경우이다. 특히 “C” 사안의 경우, 회원이 법인의 앱을 통해 승인받아야만 제휴사의 시설을 이용할 수 있도록 약정하는 등 법인이 권리를 취득하여 이를 회원에게 판매하는 구조임이 명확하다.

이유 5“D” 사안 역시 사업자가 고객에게 서비스 이용권리를 직접 제공하는 사업구조에 관한 예시이며, 이는 해당 사건의 처분청 의견에도 기재되어 있다.○○○그러나, 청구법인은 제휴사의 재화·용역에 대한 어떠한 권리도 취득하거나 판매한 사실이 없으며, 고객과 제휴사 간 거래 시 고객이 사용한 할인권 금액을 단순히 대납하였을 뿐이다. 따라서, 상기 사례들에서 사업자가 구독상품에 대해서 부가가치세를 납부하고 있다는 사실이 ‘청구법인이 쟁점멤버십에 대해서 부가가치세를 납부해야 한다’는 주장의 근거가 될 수는 없다고 할 것이다.○○○처분청은 ① 쟁점멤버십이 상품권매매업에 해당하려면 제휴사가 자신의 책임하에 사용 권한 등을 확정하여 상품권을 발행하여야 하나 그러한 사실이 확인되지 않는 점, ② 청구법인과 협약이 이루어진 제휴사를 이용한다는 전제하에 회원을 위한 특정한 사용 조건을 설정했다는 점을 근거로, 쟁점멤버십을 상품권매매와 동일하게 볼 수 없다는 의견이다.그러나, 청구법인은 쟁점멤버십의 사업구조가 “상품권매매업”과 동일하다는 주장을 한 바 없다. 다만, 설령 처분청의 의견대로 일정한 공급 행위가 있다고 하더라도 이는 ① 부가가치세가 과세되지 않는 재화(상품권)의 공급에 해당하거나, ② 설령 용역의 공급으로 보더라도 과세되지 않는 재화의 공급에 필수적으로 부수되는 용역의 공급으로서 주된 거래에 따라 비과세되어야 한다고 주장하였을 뿐이다.이러한 처분청의 의견은 이 건 사실관계가 아닌 처분청이 간접적으로 인용하고 있는 조심 2024서2908, 2025.7.17. 사안에서의 납세자의 주장에 대한 답변이다. 그러나 청구법인이 “쟁점멤버십과 상품권매매업의 동일성”을 주장한 사실이 없는 이상, 처분청의 이러한 의견은 “청구법인이 주장하지 않은 사안에 대한 답변”으로서 그 자체로 이유 없다고 할 것이다.3) 쟁점멤버십에 대한 과세요건이 충족되지 않은 이상, 조세정의의 구현 및 조세일실의 발생은 논의의 대상이 아니다.처분청은 구독형 서비스 제공업체가 해당 서비스 제공으로 매출 증대가 발생함에도 불구하고 부가가치세를 부담하지 않을 수 있게 되어 조세일실이 발생할 뿐만 아니라, 조세정의에 반하는 결과가 초래될 수 있다는 의견이다. 그러나 부가가치세는 ‘재화 또는 용역의 공급’이라는 과세 객체가 존재할 때만 부과할 수 있으며, 조세일실·조세정의라는 개념 또한 과세요건이 충족되었음을 전제로 한 개념이다. 즉, 법인의 매출이 증대되었다고 하여 곧바로 부가가치세가 부과되는 것이 아니다.청구법인의 쟁점멤버십 공급은 「부가가치세법」상 과세대상인 ‘용역의 공급’에 해당하지 않는다. 즉, 쟁점멤버십에 따라 청구법인이 수취한 구독료는 부가가치세 과세대상이 아니다. 이와 같이 과세할 대상이 존재하지 않음에도 조세일실·조세정의를 논하는 것은 과세요건이 자체가 성립하지 않는 거래에 대한 과세의 필요성을 주장하는 것으로서 조세법률주의의 대원칙을 간과한 것이며, 그 자체로 이유 없는 의견이라고 할 것이다.나. 처분청 의견(1) 청구법인은 쟁점멤버십을 구독한 회원에게 특정화된 용역(서비스)을 제공하는 공급자이므로 쟁점멤버십 혜택의 제공은 부가가치세 과세대상에 해당한다.쟁점멤버십의 거래구조를 보면 청구법인은 쟁점멤버십을 기획하고 이를 회원들에게 판매하며 회원들이 특정 재화 또는 용역을 이용할 수 있도록 하고 있다.

이유 6즉, 청구법인은 단순한 중개자가 아니라 구독상품이라는 패키지를 구성하여 제공하는 용역 제공자로서 역할을 수행하며 이에 대한 대가로 구독료를 수취하는 것이다.쟁점멤버십은 소비자들이 청구법인과 계약한 제휴사와 거래하는 경우 수수료 할인쿠폰 등의 혜택을 제공받는 조건으로 사용할 수 있는 패키지 상품으로, 청구법인은 제휴사와의 쟁점멤버십 관련 할인내용 및 비용부담 등 사전약정에 따라 회원이 제공받은 것을 제휴사에게 정산하여 주고 있는 것이다.(2) 쟁점멤버십은 월정액 서비스로서 부가가치세 과세대상에 해당되는 것이 「부가가치세법」상 조세정의에 부합한다.청구법인은 쟁점멤버십과 관련하여 고객에게 제공하는 제휴사 할인쿠폰 등은 상품권 등과 동일하게 거래의 매개체 성격을 가지고 있는 바, 「부가가치세법」상 재화에 해당하지 않고, 이러한 할인쿠폰을 사용하는 행위 역시 용역의 공급으로 볼 수 없다고 주장한다.하지만 청구법인의 사업구조는 상품권매매업과 본질적으로 다른 것으로 쟁점멤버십의 제공이 상품권 매매에 해당하려면, 제휴사가 자신의 책임하에 사용 권한, 장소 등을 확정하여 상품권을 발행하였다는 사실이 전제되어야 함에도, 이 건은 이와 달리 청구법인과 제휴사가 업무협약에 따라 비용을 분담하는 등 청구법인이 주체가 되어 쟁점멤버십을 운영하고 이에 대한 대가를 수령하며, 이를 소비자가 사용하는 경우 각종 혜택을 제공한 거래가 명확히 확인된다.상품권은 통상 현금과 유사한 결제 수단의 성격을 가지며, 특정 상품이나 서비스를 제공받을 권리증서를 의미하나, 청구법인의 쟁점멤버십은 단순한 결제 수단이 아니고, 청구법인과 협약이 이루어진 제휴사를 이용한다는 전제하에, 회원을 위한 특정한 사용 조건을 설정한 일종의 용역 제공 계약이며, 부가가치가 포함된 개념으로 쟁점멤버십의 제공을 상품권 매매와 동일하게 볼 수 없다.청구법인은 단순한 중개사업자가 아닌 쟁점멤버십을 제공하는 사업자로서 회원들에게 ‘제휴사의 개별 서비스’가 아닌 ‘다양한 제휴사의 서비스를 제공받을 수 있는 권리’를 제공한 것으로 구독상품을 구매한 순간 청구법인은 회원에게 이용 권리를 공급한 것이므로 유료 멤버십 등과 마찬가지로 부가가치세 과세대상이다.또한, 쟁점멤버십은 고정된 월정액 요금으로 회원에게 지급되는 할인쿠폰 등이 구독료보다 작을 경우 청구법인은 수익이 발생하고, 반대로 할인쿠폰 등의 비용이 과다지급될 경우 비용이 발생하게 되는 사업구조로 결국 제휴사로부터 받게 되는 수수료 매출 증대를 위해 쟁점멤버십을 운영함이 명확한바, 과세사업을 위해 청구법인이 회원들로부터 수취하는 쟁점멤버십 구독료에 대한 과세가 이루어지지 않는 경우 관련 조세일실이 발생할 수 있다.(3) 기획재정부 및 국세청 예규는 본 사안과 사실관계가 다르므로 직접 적용될 수 없다.청구법인이 제시한 ‘D’ 사례를 포함한 기획재정부 및 국세청 예규는 질의법인의 용역이 ‘용역의 공급에 해당하지 않는 경우’에 대한 것으로 쟁점멤버십의 제공이 이에 해당하는지는 별도로 검토되어야 하며, 이를 근거로 부가가치세 면제를 주장할 수 없다(E도 D 구독료에 대해 서비스 이용권리를 직접 제공하는 사업자로서 월정액료 수령 시점에 부가가치세 과세가액에 포함하여 신고하고 있다).부가가치세 과세 여부는 각 거래의 실질적인 내용과 경제적 실질에 따라 판단하여야 하는바, 해당 예규에서 ‘가격결정 주체, 손익 및 위험부담의 귀속 주체, 거래에서 발생한 금전 수수가 매매차익인지 아니면 수수료인지 여부, 관련 계약의 문언 및 거래 관행 등을 종합적으로 고려하여 판단’하여야 한다고 명시하고 있으므로 동일한 형식을 가진 거래 구조라고 하더라도 그 실질에 따라 과세 여부가 결정되는 것이다.쟁점멤버십의 경제